Installazione di protesi dentarie: prova a carico dell’odontoiatra

E’ legittimo l’accertamento induttivo allorché la cessione o l’impiego di beni si desuma dall’esistenza di documentazione contabile.

La S.C., con la sentenza 15 febbraio 2013, n. 3777, ha affermato che anche nel caso di prestazioni sanitarie avente base nella installazione di protesi dentarie la prova per presunzioni semplici può desumersi dalla documentazione contabile fornita dal contribuente. L’ufficio finanziario procede a rettificare i redditi valutando presunzioni semplici, purché siano gravi, precise e concordanti. Eventuali gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e gli studi di settore art. 62- sexies , d.l. 30 agosto 1993 . In particolare, l’art. 39 d.p.r. n. 600/1973 disciplina il potere di accertamento dell’ufficio finanziario che, in presenza di irregolarità contabili meno gravi di cui al primo comma del citato art. 39, può procedere ad accertamento analitico, utilizzando gli stessi dati forniti dal contribuente, mentre allorché riscontri un’inattendibilità globale delle scritture contabili è autorizzato ai sensi del successivo secondo comma a procedere al metodo induttivo. In tema di accertamento il legislatore ha previsto alcune espresse norme che fissano dei precisi limiti all’attività degli Uffici disponendo una importante garanzia a favore del contribuente, nei cui confronti siano stati eseguiti accessi, ispezioni e verifiche, il quale può comunicare all’ufficio, entro 60 giorni, osservazioni e richieste, che dovranno essere valutate in ordine ai dati ed elementi su cui si fonderà l’atto impositivo art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 - Statuto del contribuente . Sul tema in esame, la giurisprudenza di legittimità ha affermato che è legittimo il recupero a tassazione dei ricavi, induttivamente ricostruiti, per la vendita di merci indicate come rimanenze di magazzino, qualora il contribuente si sia limitato ad enunciare il valore globale di esse, non ottemperando all’onere della loro specificazione distinta per categorie omogenee di beni Sez. 5, sent. n. 9946/2003 . Il caso. Il contribuente, esercente l’attività di odontoiatra, ha impugnato l’avviso di accertamento di maggiori ricavi. La CTP ha confermato l’operato dell’ufficio mentre in secondo grado è stato accolto l’appello del contribuente. La S.C., non accogliendo le motivazioni dei giudici tributari di appello, ha ritenuto applicabile al caso di specie il principio di cui all’art. 39 d.p.r. n. 600/73 in base al quale è legittimo il recupero a tassazione dei ricavi, ricostruiti induttivamente, ove la cessione o l’impiego in prestazioni d’opera di beni possa ricavarsi dall’esistenza di documentazione contabile di acquisto. In tal caso spetta al contribuente fornire la specificazione per categorie omogenee di beni Cass. n. 23950/2011 . Infatti in merito alla ripartizione dell'onere della prova, atteso il principio secondo cui in presenza di un legittimo accertamento induttivo e, quindi, di prova presuntiva offerta dall'Ufficio, incombe sul contribuente l'onere di dedurre e provare i fatti impeditivi, modificativi o estintivi della pretesa fiscale Cass. n. 19174/2003 n. 17016/2002 n. 14505/2001 . Anche nel caso di prestazioni sanitarie avente ad oggetto l’installazione di protesi dentarie, vale il predetto principio, atteso che ai fini della prova per presunzioni semplici non occorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusiva necessità causale, in quanto è sufficiente che il fatto da provare sia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibile secondo un criterio di normalità Cass. n. 1915/2008 Cass. n. 26081/2005 n. 23079/2005 n. 2700/1997 n. 3302/1996 . Per la valutazione della prova il giudice non è tenuto a dar conto di ogni risultanza processuale né ad accertare ogni argomentazione prospettata, ma deve comunque indicare gli elementi di fatto su cui ha inteso fondare il suo convincimento e l’ iter logico-giuridico seguito per sostenere la conclusione.

Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 13 dicembre 2012 15 febbraio 2013, n. 3777 Presidente Bognanni Relatore Terrusi Svolgimento del processo La commissione tributaria regionale della Puglia, con sentenza in data 22.5.2007, ha accolto l'appello di G. C., odontoiatra, avverso la decisione di primo grado che aveva invece confermato un avviso di accertamento di maggiori redditi per l'anno 1993. Riferisce la sentenza che la rettifica era stata incentrata sulla discrasia tra il numero di protesi dentarie dal professionista commissionate e documentate in acquisito e il numero di quelle desumibili dalle prestazioni munite di ricevute fiscali e quindi sulla omessa annotazione dei maggiori corrispettivi conseguiti per ognuna delle protesi non assistita da successiva fatturazione. Condividendo la linea difensiva del contribuente, la commissione regionale ha spiegato la suddetta discrasia con la generale considerazione che l'odontoiatra chiede il compenso per una prestazione unitaria, nell'ambito della quale l’applicazione di protesi definitive è normalmente preceduta dall'applicazione di una o più protesi provvisorie. Ha quindi evidenziato la mancanza di prove dell'ipotizzata omessa annotazione di corrispettivi in quanto le impiegate presunzioni non erano state assistite dai necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza. Ha ancora osservato che il C. era stato assolto, per insussistenza del fatto, dalle contestazioni sulla stessa base elevate in sede penale e che il giudicato penale, per quanto non vincolante in sede tributaria, era stato motivato proprio dalle lacune dell'accertamento e dall'inesistenza di prove a carico lacune suscettibili di essere confermate anche nella sede tributaria, benché all'esito di una autonoma valutazione. Per la cassazione di questa sentenza l'agenzia delle entrate ha proposto ricorso articolato in un motivo. L'intimato ha replicato con controricorso. Motivi della decisione I. - Il mezzo denunzia violazione dell'art. 360, n. 5, c.p.c. per insufficiente motivazione. Lamenta di avere la sentenza recepito la decisione del giudice penale senza vagliare le prove raccolte in quel processo e senza confutare quanto invece accertato dal giudice di primo grado in ordine alla mancanza di cartelle cliniche giustificanti la tesi del contribuente. Il motivo è fondato. II. - La sufficienza della motivazione va intesa in rapporto alla ratio decidendi , nel senso che presuppone la concreta e intelligibile esposizione di codesta ratio in rapporto ai fatti che ne sono alla base. in questo senso il vizio che inficia il ragionamento giustificativo, tanto per incompletezza dei dati che per difetto di rigore logico, è sindacabile in cassazione sotto il profilo della motivazione insufficiente in quanto inidonea a fornire adeguata giustificazione della decisione adottata. III. - Nella fattispecie sostanziale rileva il principio, tratto dal disposto ex art. 39 del d.p.r. n. 600/1973, secondo cui è legittimo il recupero a tassazione dei ricavi, ricostruiti induttivamente, ove la cessione o l'impiego in prestazioni d'opera di beni possa desumersi dalla esistenza di documentazione di acquisto. Spetta di fatti al contribuente fornire la specificazione appropriata per categorie omogenee dì beni v. Cass. n. 23950/2011 . A tale principio risponde anche il caso di prestazioni sanitarie avente base nella installazione di protesi dentarie, giacché ai fini della prova per presunzioni semplici non occorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provare sia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibile secondo un criterio di normalità e v. infatti Cass. n. 1915/2008 . IV. Il giudice d'appello, per affermare l'inconsistenza della presunzione, si è invece affidato ad argomentazioni apodittiche, siccome inesplicate in relazione ai dati di fatto acquisti e posti a base del convincimento. Tali sono quelle sopra sintetizzate, in quanto si è in definitiva ritenuto di contrastare le avverse presunzioni sulla base di una considerazione astratta. E' invero astratto, e come irrilevante, affermare che la fatturazione della prestazione odontoiatrica avviene in modo unitario, rispetto all'impiego di protesi provvisorie strumentali alla installazione di quelle definitive. Ha poi richiamato l'assoluzione avutasi in sede penale, ma anche qui in modo del tutto generico, affermando di condividerne le conclusioni all'esito di una valutazione autonoma senza indicarne punto le risultanze. Una simile motivazione non si sottrae alla censura di insufficienza. Nella valutazione della prova il giudice non è tenuto a dar conto della analitica considerazione di ogni risultanza processuale, né a confutare ogni argomentazione prospettata, ma deve pur sempre indicare gli elementi di fatto sui quali ha inteso fondare il suo convincimento, e l'iter logico da codesti elementi tratto per sostenere la conclusione. Codesta indicazione, nell'impugnata sentenza, non è dato constatare. V. - Conseguentemente, in quanto inficiata dalla ripetuta insufficienza motivazionale, la sentenza va cassata con rinvio alla medesima commissione tributaria regionale, diversa sezione, per nuovo esame. il giudice di rinvio provvedere anche sulle spese del giudizio svoltosi in questa sede di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa l'impugnata sentenza e rinvia, anche per le spese del giudizio di cassazione, alla commissione tributaria regionale della Puglia.