Il parere reso dall’Amministrazione Finanziaria, in difformità di altro parere precedente che abbia indotto il contribuente ad assolvere l’IVA non dovuta, non configura un «presupposto per la restituzione», successivo e autonomo, al mero indebito versamento dell’imposta.
La domanda di restituzione dell’IVA indebita non può essere presentata dopo 2 anni dal pagamento oppure, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione. Il parere reso dall’Amministrazione Finanziaria, in difformità di altro parere precedente che abbia indotto il contribuente ad assolvere l’IVA non dovuta, non configura un «presupposto per la restituzione», successivo e autonomo, al mero indebito versamento dell’imposta. La risposta all’interpello da parte dell’Ufficio e l’essersi il contribuente conformato a indicazioni contenute in atti dell’A.F. non valgono a integrare un titolo per la restituzione dell’IVA che già per legge non è dovuta. Il contribuente che chiede in ritardo il rimborso IVA per essersi affidato a un interpello sui presupposti per l'imponibilità non ha diritto al beneficio se la legge prevede diversamente. Al più il cittadino può chiedere il risarcimento del danno all'amministrazione per la consulenza errata. Tale assunto è stato precisato dalla Corte di Cassazione con la sentenza numero 20526, del 6 settembre. 2013. Il caso. La vicenda ha riguardato il rigetto di un’istanza di rimborso IVA che secondo il contribuente era stata indebitamente corrisposta, in relazione a operazioni di cessioni gratuite di campioni di modico valore, non considerate dalla legge articolo 2, comma 3, lett. d d.p.r. numero 633/72 cessione di beni e, di conseguenza, non assoggettate a IVA. L’istanza di rimborso è stata respinta dall’Ufficio finanziario, sul presupposto che essa era tardiva, in quanto proposta oltre il termine biennale di legge articolo 21, d.lgs. numero 546/192 . Tale istanza era stata proposta il 31 marzo 2006, per versamenti IVA avvenuti tra il 1998 e il 2004. I distinti atti di diniego dell’Amministrazione uno per ogni annualità sono stati impugnati innanzi al giudice tributario, poiché l’imposta era stata assolta in virtù della risposta fornita dalle Entrate nel 2000 a specifico interpello. Con la successiva risoluzione numero 83/2003, però, l’Amministrazione aveva mutato orientamento, negando che le cessioni gratuite di campioni di modico valore fossero assoggettabili a IVA. Orientamento successivamente confermato dalla risposta delle Entrate a un nuovo interpello nel 2004 . Nel caso analizzato, una società assoggettava ad IVA la cessione di campioni omaggio in virtù di una risposta fornita con un interpello. Successivamente, dopo circa 4 anni, a seguito di un ulteriore appello, l’amministrazione mutava parere e riteneva non assoggettabili ad IVA le medesime operazioni. La società allora chiedeva il rimborso dell’imposta indebitamente versata. Da quando decorre il termine biennale? I giudici di merito tributari hanno condiviso l’assunto del contribuente secondo cui il termine biennale per il rimborso doveva farsi decorrere «dalla data dell’ultimo parere reso sul caso concreto», anche in considerazione del legittimo affidamento della società, la quale si era determinata ad assolvere l’imposta non dovuta esclusivamente in conseguenza del precedente erroneo parere espresso dall’Agenzia delle Entrate. L’essersi uniformato alle indicazioni del Fisco non vale ad integrare un titolo per la restituzione dell'IVA versata indebitamente. Gli Ermellini, accogliendo il ricorso per cassazione del Fisco sul «dies a quo» del termine biennale per la richiesta di rimborso dell’imposta erroneamente versata, hanno statuito che la risposta all’interpello del contribuente, da parte dell'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell’articolo 11 legge numero 212/2000, e l’essersi il contribuente conformato a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell'articolo 10 della stessa legge, «non valgono ad integrare un titolo per la restituzione dell'IVA versata indebitamente, autonomo ed ulteriore rispetto a quello legale, ovverosia a quello fondato, nel caso di specie, sulla previsione dell'articolo 2, comma 3, lett. d d.p.r. 633/72». Per le richieste di rimborso IVA i termini di decadenza non decorrono dalla risposta dell’amministrazione ma da quando è maturato il diritto alla restituzione. A nulla rileva che il versamento sia stato eseguito perché in precedenza l’amministrazione riteneva imponibili le operazioni. Il contribuente può chiedere il risarcimento danni? L’atto amministrativo ha natura interna e quindi non può determinare il differimento del termine di richiesta del rimborso. Il giudice del rinvio provvederà, altresì, all'esame delle questioni relative al dedotto obbligo risarcitorio dell'Amministrazione per condotta illecita nei confronti della contribuente, ai sensi dell'articolo 2043 c.c., ovvero indennitario per indebito arricchimento ai danni della medesima, ai sensi dell'articolo 2041 c.c In altri termini, qualora il cittadino ritenga che l'ufficio abbia provocato con la sua consulenza errata un danno ingiusto dovrà chiedere i danni nell'ambito di una causa ordinaria di fronte al Tribunale. Pagare quindi un altro contributo unificato e avviare un percorso processuale complesso.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 21 maggio – 6 settembre 2013, numero 20526 Presidente Cirillo – Relatore Valitutti Ritenuto in fatto 1. Con sentenza numero 37/38/08, depositata il 23.4.08, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia rigettava l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate Ufficio di Milano 2, avverso la decisione di primo grado con la quale era stato accolto il ricorso proposto dalla B.B.M. s.p.a. nei confronti degli avvisi di diniego di rimborso, emessi dall'Amministrazione finanziaria ai fini IVA per gli anni di imposta dal 1998 al 2004, sull'istanza avanzata dalla contribuente in data 31.3.06. 2. La CTR nel confermare la decisione di prime cure -muoveva, invero, dal rilievo secondo cui il versamento dell'IVA, che la società B.B.M. s.p.a. non avrebbe dovuto assolvere in forza dell'articolo 2, co. 3, lett. d d.P.R. 633/72 cessione di campioni gratuiti di modico valore , sarebbe stato effettuato dalla contribuente a causa di una risposta data dall'Amministrazione finanziaria in data 3.8.00, poi confermata il 2.3.01 a specifico interpello della medesima contribuente, e con la quale l'Ufficio aveva ritenuto assoggettabili ad IVA dette cessioni. Per cui a parere del giudice di appello in base al principio di collaborazione e di buona fede sancito dall'articolo 10 L. 212/00, l'affidamento della B.B., sulla assoggettabilità delle predette operazioni all'imposta in questione, sarebbe venuto meno solo a seguito della successiva, diversa, determinazione dell'Ufficio su nuovo interpello della contribuente, ossia soltanto a decorrere dall'8.11.04. 2.1. Di conseguenza il termine biennale dì decadenza ex articolo 21 d.lgs. 546/92 dovrebbe computarsi, a parere del giudice di appello, soltanto da tale data, con la conseguenza che, essendo stata l'istanza di rimborso avanzata dalla contribuente il 31.3.06, il predetto termine di decadenza non potrebbe ritenersi decorso. 3. Per la cassazione della sentenza numero 37/38/08 ha proposto ricorso l'Agenzia delle Entrate articolando tre motivi, ai quali la resistente ha replicato con controricorso e con memoria ex articolo 378 c.p.comma Considerato in diritto 1. La società B.B.M. s.p.a. proponeva, in data 31.3.06, istanza di rimborso dell'IVA a suo dire indebitamente versata, per gli anni dal 1998 al 2004, in relazione ad operazioni di cessioni gratuite di campioni di modico valore, non considerate cessioni di beni e, di conseguenza, non assoggettate ad IVA, in forza del disposto di cui all'articolo 2, co. 3, lett. d d.P.R. 633/72. Assumeva, invero, la contribuente che l'imposta era stata assolta in conseguenza della risposta fornita dalla stessa Amministrazione finanziaria resa in data 3.8.00 e confermata con successiva comunicazione del 2.3.01 a specifico interpello della contribuente, con la quale l'Ufficio affermava l'assoggettabilità ad IVA delle suddette operazioni. 1.1. Con successiva risoluzione numero 83/E del 3.4.03, l'Ufficio aveva tuttavia mutato orientamento, stabilendo che tali cessioni erano da ritenersi non assoggettabili ad IVA, ai sensi della succitata disposizione del decreto numero 633/72. La B.B. proponeva, pertanto, nuovo interpello, in risposta al quale l'Agenzia delle Entrate confermando la risoluzione numero 83/E dichiarava, con parere espresso in data 8.11.04, le operazioni in questione escluse dal campo di applicazione dell'IVA, in applicazione del disposto dell'articolo 2, co. 3, lett. d del d.P.R. 633/72. 1.2 L'istanza di rimborso della B.B. veniva, nondimeno, respinta dall'Ufficio, con distinti atti di diniego per ciascuna annualità, sul presupposto che essa fosse da ritenersi proposta oltre il termine biennale di decadenza ex articolo 21 d.lgs. 546/92, essendo stata avanzata, in relazione a versamenti IVA effettuati tra il 1998 ed il gennaio 2004, solo in data 31.3.06. 1.3 Avverso gli avvisi di diniego, proponeva, quindi, ricorso in sede giurisdizionale la contribuente, sostenendo che il termine biennale di decadenza suindicato dovesse decorrere dalla data dell'ultimo parere reso sul caso concreto dall'Amministrazione finanziaria, ovverosia dall'8.11.04, anche in considerazione del legittimo affidamento della società, che si era determinata ad assolvere l'IVA non dovuta esclusivamente in conseguenza dei precedenti, erronei, pareri espressi dalla stessa Agenzia delle Entrate. Il ricorso aveva esito favorevole alla B.B.M. s.p.a., in entrambi i gradi del giudizio di merito. 1.4. Nei confronti della decisione di appello, emessa dalla CTR della Lombardia, ha, pertanto, proposto ricorso l'Amministrazione finanziaria sulla base di tre censure. 2. Con il primo e secondo motivo di ricorso che, per la loro evidente connessione, vanno esaminati congiuntamente l'Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e falsa applicazione degli articolo 21, co. 2 d.lgs. 546/92, 10 e 11 L. 212/00, in relazione all'articolo 360 numero 3 c.p.comma 2.1. Si duole, invero, la ricorrente del fatto che la CTR abbia erroneamente ritenuto che il parere reso dall'Amministrazione, in sede di interpello da parte del contribuente, possa costituire un autonomo presupposto, ex articolo 21, co. 2 d.lgs. 546/92, per il diritto al rimborso di somme indebitamente versate, in conformità ad un precedente parere contrario espresso dalla medesima Amministrazione, in guisa da far decorrere da detto secondo parere, anziché dalla data del versamento, il termine biennale di decadenza per la proposizione dell' istanza di rimborso, previsto dall'articolo 21, co. 2 d.lgs. numero 546/92. Di contro, ad avviso della ricorrente, siffatto parere si tradurrebbe in una mera operazione ermeneutica, effettuata dall'Ufficio adito in sede consultiva, come tale, pertanto, insuscettibile di porsi come fonte di obblighi o di diritti autonomi rispetto a quelli già desumibili dalla normativa tributaria, interpretata a seguito del proposto interpello del contribuente. Per il che, detto parere non potrebbe in alcun modo costituire un presupposto autonomo del diritto al rimborso, né una condizione per il suo esercizio, con la conseguenza che il diritto al rimborso stesso verrebbe meno, per intervenuta decadenza, con il decorso del termine biennale di legge a far tempo dalla data del versamento indebito e non certo come erroneamente ritenuto dal giudice dì appello dalla data del parere espresso dall'Amministrazione finanziaria. 2.2. D'altro canto, neppure coglierebbe nel segno ad avviso dell'Agenzia delle Entrate il riferimento operato dalla CTR al legittimo affidamento della società contribuente, onde inferirne che solo dalla data 8.11.04 in cui quest'ultima era venuta a conoscenza del mutato avviso dell'Amministrazione finanziaria che riconosceva in via definitiva la non assoggettabilità ad IVA delle cessioni in discussione sarebbe insorto il diritto della medesima alla restituzione dell'imposta versata, avendo la B.B. acquisito solo in tale momento la consapevolezza della non debenza del tributo. Ed invero, ad avviso della ricorrente, la tutela dell'affidamento del contribuente, nella conformità al diritto delle indicazioni fornite dall'Amministrazione in sede di interpello, non potrebbe spingersi fino ad attribuire a tali indicazioni il valore di autonoma fonte di diritti ed obblighi e, quindi, di autonomo presupposto di un diritto al rimborso che trae origine direttamente dalla legge. Con la conseguenza che neppure il suindicato principio del legittimo affidamento potrebbe giustificare lo spostamento del termine per la presentazione dell'istanza di rimborso, dalla data del versamento a quella nella quale l'Ufficio avrebbe mutato il precedente orientamento, stabilendo la non assoggettabilità ad imposta delle operazioni in discussione. 3. I motivi suesposti sono fondati. 3.1. A tal fine, va anzitutto osservato che, come la Corte di Lussemburgo ha più volte affermato, il diritto di ottenere il rimborso dell'IVA non dovuta, al pari del diritto alla detrazione dell' eccedenza, non può essere riconosciuto dagli ordinamenti degli Stati membri senza alcuna limitazione temporale, giacché tale riconoscimento si porrebbe in contrasto con il principio comunitario della certezza del diritto, in forza del quale la situazione fiscale del soggetto passivo, con riferimento ai diritti ed agli obblighi dello stesso nei confronti dell'Amministrazione finanziaria, non può essere rimessa in discussione senza limiti di tempo cfr. C. Giust. 8.5.08, C 95/07 e 96/07 . D'altro canto, la Corte europea ha, altresì, precisato che, in mancanza di una disciplina comunitaria in materia di ripetizione imposte nazionali indebitamente riscosse, spetta all'ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro regolare le procedure per l'esercizio dei diritti suindicati, stabilendo i relativi termini di decadenza o di prescrizione, purché ragionevoli, per la presentazione delle domande di rimborso cfr. C. Giust. 17.11.98, C-228/96, C. Giust. 11.7.02, C-62/00, C. Giust. 8.5.08, cit., secondo la quale un termine di decadenza di due anni, come quello in discussione, è da ritenersi ragionevole, C. Giust. 21.1.10, C-472/08 3.2. Orbene, per quanto concerne il diritto nazionale, al quale come dianzi detto compete la regolazione della materia, va rilevato che, in forza del disposto di cui all'articolo 21, co. 2 d.lgs. 546/92, la domanda di restituzione di un'imposta non dovuta in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione . Si tratta allora di stabilire se il parere reso dall'Amministrazione, in difformità ad altro parere precedente che abbia indotto il contribuente ad assolvere l'imposta non dovuta, possa configurare, o meno, un presupposto per la restituzione , successivo ed autonomo rispetto al mero indebito versamento dell'imposta. 3.2.1. A tal proposito, questa Corte ha già avuto modo di statuire che il dies a quo per il decorso del termine biennale ex articolo 21 d.lgs. 546/92 non può essere fatto coincidere con la data di emanazione di risoluzioni o circolari dell'Amministrazione finanziaria interpretative della normativa tributaria, essendo tali atti interni certamente inidonei a determinare l'insorgenza di un diritto prima inesistente, ovvero a costituire nuovi titoli di un diritto già sussistente in forza di specifiche disposizioni di legge. Trattasi per vero non già di fonti del diritto, bensì di semplici presupposti chiarificatori della posizione espressa dall'Amministrazione su un dato oggetto cfr. Cass. 813/05, Cass.S.U. 23031/07, Cass. ord. 23042/12 . 3.2.2. Nella medesima prospettiva, è pertanto evidente che neppure la risposta resa dall'Ufficio all'istanza di interpello inoltrata dal contribuente, ex articolo 11 L. 212/00, è idonea a fondare un diritto al rimborso dell'imposta indebitamente versata, trattandosi di una mera promessa amministrativa o di un preatto amministrativo Cass. 23523/08 , di per sé, dunque, non suscettibile di fondare l'insorgenza di posizioni soggettive, che possono, semmai, scaturire dall'atto successivamente emesso in conformità a tali risposte. Ed invero, la risposta a formale interpello del contribuente vincola esclusivamente l'Amministrazione finanziaria come si desume dal co. 3 dell'articolo 11 L. 212/00, a tenore del quale qualsiasi atto, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio, emanato in difformità della risposta è nullo ma non il contribuente, il quale, trattandosi di un mero parere emesso nell'esercizio dell'attività consultiva degli uffici finanziari, resta perfettamente libero di disattenderlo v. C. Cost. 191/07 . Sicché è evidente che neppure tale atto vale a costituire un presupposto per la restituzione autonomo, ai sensi dell'articolo 21, co. 2 d.lgs. 546/92. 3.2.3. Del tutto errato si palesa, poi, a giudizio di questa Corte, il richiamo operato dalla CTR al disposto dell'articolo 10 L. 212/00. Ed infatti, tale norma, nel tutelare l'affidamento del contribuente che si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria, limita gli effetti di tale tutela alla sola esclusione delle sanzioni e degli interessi, senza incidere in alcun modo sull'obbligazione tributaria, che resta dovuta Cass. 19479/09, 3757/12 , a meno che sia la legge stessa a prevederne la non debenza. Sicché, l'essersi nel caso concreto la B.B. conformata al primo parere dell'Amministrazione, successivamente mutato, non vale a precostituire a favore della contribuente, e per la sola ragione di avere la stessa fatto affidamento sulle opposte determinazioni della p.a., espresse con atti aventi, come detto, valore meramente consultivo, un titolo per la restituzione dell'IVA versata indebitamente, autonomo ed ulteriore, rispetto a quello legale, ovverosia a quello fondato sulla menzionata previsione dell'articolo 2, co. 3, lett. d del d.P.R. 633/72. 3.2.4. Ne deriva che, in assenza di un presupposto per la restituzione posteriore al pagamento, idoneo a spostare la decorrenza del termine biennale di decadenza, stabilito dall'articolo 21, co. 2 d.lgs. 546/92, il termine in parola non può che essere fatto decorrere, nella specie, che dalla data del versamento dell'IVA. Per cui, essendo pacifico, nel giudizio, che i pagamenti indebiti di imposta siano avvenuti dal 1998 al gennaio 2004, l'istanza di rimborso proposta solo il 31.3.06 è da ritenersi senz'altro tardiva. 4. Da quanto suesposto consegue, dunque, l'accoglimento dei primi due motivi di ricorso, assorbito il terzo, con il quale l'Agenzia delle Entrate deduce, in via subordinata, che la decorrenza del termine ex articolo 21 d.lgs. 546/92 dovrebbe operare, quanto meno, dalla data della risoluzione numero 83/E del 3.4.03. 5. L'impugnata sentenza va, pertanto, cassata, con rinvio ad altra sezione della CTR della Lombardia, che provvedere a nuovo esame della controversia attendendosi al seguente principio di diritto la risposta all' interpello del contribuente, da parte dell'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell'articolo 11 L. 212/00, e l'essersi il contribuente conformato a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell'articolo 10 della stessa legge, non valgono ad integrare un titolo per la restituzione dell'IVA versata indebitamente, autonomo ed ulteriore rispetto a quello legale, ovverosia a quello fondato, nel caso di specie, sulla previsione dell'articolo 2, co. 3, lett. d del d.P.R. 633/72 . Il giudice del rinvio provvedere, altresì, all'esame delle questioni relative al dedotto obbligo risarcitorio dell'Amministrazione per condotta illecita nei confronti della contribuente, ai sensi dell'articolo 2043 cc, ovvero indennitario per indebito arricchimento ai danni della medesima, ai sensi dell'articolo 2041 cc, proposte dalla B.B.M. s.p.a. nei gradi di merito, e ritenute assorbite dall'impugnata sentenza, oltre che alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il primo e secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo cassa l'impugnata sentenza con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che provvedere alla liquidazione anche delle spese del presente giudizio di legittimità.