Atti societari, illegittima la tassa forfettaria retroattiva

Per la seconda volta l'Italia è venuta meno agli obblighi della direttiva del Consiglio del 17 luglio 1969 69/355/Cee , relativa alle imposte indirette sulla raccolta dei capitali

L'Italia, per la seconda volta, ha violato gli obblighi della direttiva del Consiglio europeo del 17 luglio 1969, 69/335/Cee, sulle imposte indirette sulla raccolta dei capitali, ma non i principi elaborati dalla Corte di giustizia in materia di ripetizione dell'indebito. È stato così accolto il ricorso per inadempimento presentato dalla Commissione europea alla Corte di giustizia contro l'Italia, rea di avere istituito con la legge n. 448/98 una tassa forfettaria retroattiva sull'iscrizione degli atti societari diversi dall'atto costitutivo. La fondatezza del capo di accusa è stata accertata dai giudici di Strasburgo nella sentenza alla causa C-197/03 depositata l'11 maggio e integralmente leggibile tra i correlati. Prosciolto invece il Belpaese su una questione correlata l'aver previsto cioè per il rimborso dell'imposta soppressa di concessione governativa sull'iscrizione dell'atto costitutivo delle società, una disciplina discriminatoria e restrittiva nei confronti delle società aventi diritto a recuperare le somme versate all'erario. La bocciatura europea arriva a tre anni di distanza dalla sentenza 7207/03 della Cassazione sezione tributaria depositata il 12 maggio 2003 e leggibile tra i correlati in cui la Suprema corte dichiarava illegittima - proprio alla luce della direttiva europea del luglio 1969 - la tassa di concessione governativa per l'iscrizione nel registro delle imprese il commento di Biagio Virgilio è leggibile nell'archivio on line di Diritto& Giustizia del 22 maggio 2003 . La normativa italiana e la giurisprudenza della Corte. La tassa di concessione, percepita per l'iscrizione dei principali atti societari nel registro delle imprese commerciali, è stata istituita con dpr n. 641/1972. L'importo variava a seconda della forma giuridica delle società per l'iscrizione dell'atto costitutivo della società, ma era unico per l'iscrizione degli altri atti. Poiché talune società avevano contestato la conformità della tassa di concessione alla direttiva per quanto riguardava l'iscrizione dell'atto costitutivo e la sua conservazione negli anni successivi, la Corte, in via pregiudiziale, ha dichiarato, nella sentenza 20 aprile 1993, cause riunite C-71/91 e C-178/91, Ponente Carni e Cispadana Costruzioni, che la direttiva vieta un tributo annuale dovuto sull'iscrizione delle società di capitali, anche qualora il gettito di tale tributo contribuisca al finanziamento del servizio incaricato della tenuta del registro in cui sono iscritte le società. A seguito della sentenza, la riscossione della tassa di concessione per l'iscrizione dell'atto costitutivo e per ciascun anno successivo è stata ritenuta contraria al diritto comunitario da diversi giudici nazionali e le autorità italiane hanno emanato il decreto legge n. 331/1993, convertito nella legge 29 ottobre 1993, n. 427. La nuova norma ha fissato un importo unico, indipendentemente dalla forma giuridica della società interessata, per la tassa dovuta all'atto dell'iscrizione nel registro dell'atto costitutivo tassa definitivamente abrogata dal 1 gennaio 1998 ha inoltre abolito la riscossione della tassa per ogni anno successivo ed ha determinato l'importo unico da corrispondere per l'iscrizione degli atti societari diversi dall'atto costitutivo. Sulle controversie derivanti dalle domande di rimborso delle tasse riscosse fino al 1992 per l'iscrizione dell'atto costitutivo e il suo mantenimento negli anni seguenti, la Corte suprema di cassazione ha indicato che i rimborsi erano soggetti al termine di decadenza di tre anni a decorrere dal giorno del pagamento. In merito alla compatibilità del termine di decadenza triennale la Corte di giustizia con varie sentenze pregiudiziali sentenze 15 settembre 1998, causa C-231/96, Edis causa C-260/96, Spac, e cause riunite da C-279/96 a C-281/96, Ansaldo Energia e a ha dichiarato che il diritto comunitario non vieta a uno Stato membro di stabilire un termine di decadenza triennale che deroga al regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito tra privati, assoggettata a un termine più favorevole, purché detto termine di decadenza si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione di tali tributi basate sul diritto comunitario e a quelle basate sul diritto nazionale. La legge n. 448/1998, è stata adottata tra l'altro per disciplinare retroattivamente la questione della restituzione delle tasse di concessione riscosse nel periodo 1985-1992. La Corte, interpellata in via pregiudiziale nell'ambito di controversie vertenti sull'applicazione della legge n. 448/98, ha dichiarato, nella sentenza 10 settembre 2002, cause riunite C-216/99 e C-222/99, Prisco e CASER, che le tasse riscosse per l'iscrizione degli atti societari nel registro delle imprese sono legittime solo qualora vengono calcolate secondo il costo del servizio fornito. Inoltre, la restituzione di tributi accertatamente non consoni a tale principio non può essere assoggettata a condizioni specifiche sfavorevoli. Nel ricorso per inadempimento, la Commissione fa valere tre censure relative all'incompatibilità con il diritto comunitario della tassa forfettaria annuale retroattiva dovuta per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo, alle modalità di calcolo degli interessi applicabili al rimborso alle società creditrici e alle modalità di rimborso della tassa di concessione che veniva riscossa all'atto dell'iscrizione dell'atto costitutivo. La Commissione ricorda che la Corte ha dichiarato nella sentenza Prisco che la direttiva vieta, fatte salve le disposizioni derogatorie, le tasse retroattive dovute per l'iscrizione di atti societari nel registro delle imprese. La Corte ha anche dichiarato che se la direttiva citata autorizza la riscossione di diritti aventi carattere remunerativo, non si può ritenere che determinate tasse retroattive dovute per l'iscrizione di atti societari nel registro delle imprese presentino carattere remunerativo qualora le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali tali tasse retroattive vengono riscosse abbiano già dato luogo alla riscossione di tasse cui le tasse retroattive in causa devono sostituirsi, ma che non vengono rimborsate a coloro che le hanno pagate. La Corte di giustizia rileva che poiché le tasse istituite con la legge n. 448/1998 vengono ad aggiungersi a tasse di concessione già versate nel corso degli anni 1985-1992 per l'iscrizione degli stessi atti nell'ambito del regime inizialmente applicabile e poiché, tenuto conto, in particolare, del termine di decadenza di tre anni, le società interessate non possono ottenere la restituzione di queste ultime tasse, le autorità italiane hanno già riscosso, nell'ambito dell'iscrizione di tali atti, tasse analoghe che si considerano aver remunerato il servizio reso. Le suddette tasse forfettarie non possono considerarsi avere carattere remunerativo. Le disposizioni della direttiva non consentono quindi la riscossione della tassa forfettaria annuale retroattiva dovuta per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo istituita dalla legge n. 448/98. Modalità di calcolo degli interessi applicabili al rimborso alle società creditrici. Nella sentenza Prisco, la Corte ha dichiarato che lo Stato membro non può adottare norme che subordinino la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile a condizioni concernenti specificamente tale tributo e che siano meno favorevoli di quelle che si sarebbero applicate, in mancanza di tali norme, alla restituzione del detto tributo. Nella specie le modalità del calcolo degli interessi previste dalla legge n. 448/98 riguardano specificamente le tasse di concessione riscosse per l'iscrizione nel registro delle imprese ed il versamento annuale per la sua conservazione negli anni successivi, dichiarate contrarie al diritto comunitario in seguito alla citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni. Tali modalità sono inoltre meno favorevoli di quelle applicabili alla restituzione degli altri debiti tributari, compreso il rimborso delle altre tasse di concessione della stessa natura. Una normativa di questo genere è quindi contraria ai principi elaborati dalla Corte in materia di restituzione dell'indebito. Modalità di rimborso della tassa di concessione che veniva riscossa all'atto dell'iscrizione dell'atto costitutivo. Detta censura non è stata dimostrata fondata. Per questi motivi, la terza sezione della Corte dichiara e statuisce Istituendo tasse retroattive che non costituiscono diritti di carattere remunerativo autorizzati, poiché le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali tali tasse vengono percepite hanno già dato luogo alla riscossione di tributi che le tasse retroattive intendono sostituire, senza possibilità di rimborso per chi li ha versati, o poiché tali tasse retroattive sono relative ad anni nei quali non è stata effettuata alcuna iscrizione nel registro che giustifichi la loro riscossione, e adottando norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni riguardanti specificamente detto tributo e che sono meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza, da una parte, degli artt. 10 e 12, n. 1, lett. e , della direttiva del Consiglio del 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta dei capitali, e, dall'altra, dei principi elaborati dalla Corte in materia di ripetizione dell'indebito.

Corte di giustizia europea - Terza sezione - sentenza 11 maggio 2006 Presidente Rosas - Relatore Puissochet Causa C197/03 Inadempimento di uno Stato - Direttiva 69/335/CEE - Articoli 10 e 12 - Imposte indirette sulla raccolta di capitali - Principi di diritto comunitario in materia di ripetizione dell'indebito Ricorrente Commissione delle Comunità europee - controricorrente Repubblica italiana 1. Con il presente ricorso, la Commissione delle Comunità europee chiede alla Corte di dichiarare che la Repubblica italiana, avendo istituito, in forza dell'articolo 11 della legge 448/98, una tassa forfettaria retroattiva sull'iscrizione degli atti societari diversi dall'atto costitutivo e avendo previsto, per il rimborso della soppressa tassa di concessione governativa sull'iscrizione dell'atto costitutivo delle società, una disciplina discriminatoria e restrittiva nei confronti delle società aventi diritto a tale rimborso, ha violato gli obblighi ad essa incombenti in forza, da una parte, dell'articolo 10, lettera c , della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta dei capitali GU L 249, pag. 25 in prosieguo la direttiva , e, dall'altra, dei principi elaborati dalla Corte di giustizia nella sua giurisprudenza in materia di ripetizione dell'indebito. Contesto normativo Normativa comunitaria 2. L'ultimo 'considerando' della direttiva dispone quanto segue considerando che il mantenimento di altre imposte indirette aventi le stesse caratteristiche dell'imposta sui conferimenti e dell'imposta di bollo sui titoli rischia di rimettere in questione le finalità perseguite dai provvedimenti previsti dalla presente direttiva e che è, pertanto, necessario sopprimere tali imposizioni . 3. L'articolo 4 della direttiva così recita 1. Sono sottoposte all'imposta sui conferimenti le operazioni seguenti a la costituzione di una società di capitali b la trasformazione in società di capitali di una società, associazione o persona giuridica che non sia una società di capitali c . l'aumento del capitale sociale di una società di capitali mediante conferimento di beni di qualsiasi natura d l'aumento del patrimonio sociale di una società di capitali mediante conferimento di beni di qualsiasi natura, remunerato non con quote rappresentative del capitale o del patrimonio stesso, bensì con diritti della stessa natura di quelli dei soci, quali il diritto di voto, la partecipazione agli utili o all'attivo risultante dalla liquidazione 2. Possono essere sottoposte all'imposta sui conferimenti le seguenti operazioni a l'aumento del capitale sociale di una società di capitali mediante incorporazione di utili, riserve o provvigioni b . l'aumento del patrimonio sociale di una società di capitali mediante prestazioni effettuate da un socio che non implicano un aumento del capitale sociale, ma che trovano la loro contropartita in una modifica dei diritti sociali ovvero che possono aumentare il valore delle quote sociali c . il prestito contratto da una società di capitali se il creditore ha diritto ad una quota degli utili della società d . il prestito contratto da una società di capitali presso un socio, un congiunto o un figlio di un socio, nonché quello contratto presso un terzo quando esso è garantito da un socio, a condizione che tali prestiti abbiano la stessa funzione di un aumento del capitale sociale. 3. Non si considera costituzione di società ai sensi del paragrafo 1, lettera a , qualsiasi modifica dell'atto costitutivo o dello statuto di una società di capitali ed in particolare a . la trasformazione di una società di capitali in una società di capitali di tipo diverso b . il trasferimento da uno Stato membro in un altro Stato membro della sede della direzione effettiva o della sede statutaria di una società, associazione o persona giuridica che è considerata, per l'applicazione dell'imposta sui conferimenti, come società di capitali in ciascuno di detti Stati membri c la modifica dell'oggetto sociale di una società di capitali d . la proroga di una società di capitali . 4. Gli articoli 5 e 6 della direttiva determinano la base imponibile nei vari casi. 5. L'articolo 7 della direttiva, modificato dalla direttiva del Consiglio 10 giugno 1985, 85/303/CEE, prevede, in sostanza, talune dispense dall'imposta sui conferimenti. 6. L'articolo 10 della direttiva stabilisce quanto segue Oltre all'imposta sui conferimenti, gli Stati membri non applicano, per quanto concerne le società, associazioni o persone giuridiche che perseguono scopi di lucro, nessuna altra imposizione, sotto qualsiasi forma a . per le operazioni previste all'articolo 4 c . per l'immatricolazione o per qualsiasi altra formalità preliminare all'esercizio di un'attività, alla quale una società, associazione o persona giuridica che persegue scopi di lucro può essere sottoposta in ragione della sua forma giuridica . 7. L'articolo 12, n. 1, della direttiva dispone quanto segue Gli Stati membri possono applicare, in deroga alle disposizioni degli articoli 10 e 11 e . diritti di carattere remunerativo . La normativa italiana e la giurisprudenza della Corte 8. La tassa di concessione, percepita per l'iscrizione dei principali atti relativi alla vita delle società nel registro delle imprese commerciali, tenuto presso le cancellerie dei tribunali, è stata istituita con decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641 GURI n. 292, supplemento n. 3 dell'11 novembre 1972 . 9. Sono state assoggettate a tale tassa le iscrizioni nel registro dei seguenti atti atto costitutivo, aumento di capitale, proroga della durata della società, modifica dell'oggetto sociale o del tipo di società, fusione, altre modifiche dell'atto costitutivo e atti societari soggetti ad iscrizione in base alle disposizioni del codice civile. 10. L'importo della tassa di concessione, più volte modificato, variava a seconda della forma giuridica delle società in questione per quanto concerne l'iscrizione dell'atto costitutivo della società, ma era unico per l'iscrizione degli altri atti. Il decreto legge 19 dicembre 1984, n. 853 GURI n. 347 del 19 dicembre 1984 , convertito nella legge 17 febbraio 1985, n. 17 GURI n. 41 bis del 17 febbraio 1985 , ha precisato che la tassa di concessione dovuta per l'iscrizione nel registro dell'atto costitutivo era anch'essa esigibile il 30 giugno di ciascun anno solare successivo. 11. Poiché talune società avevano contestato la conformità della tassa di concessione agli articoli 10 e 12. della direttiva per quanto riguardava l'iscrizione dell'atto costitutivo e la sua conservazione negli anni successivi, la Corte, in via pregiudiziale, ha dichiarato, nella sentenza 20 aprile 1993, cause riunite C-71/91 e C-178/91, Ponente Carni e Cispadana Costruzioni Racc. pag. I-1915 , che l'articolo 10 della direttiva deve essere interpretato nel senso che, fatte salve le disposizioni derogatorie dell'articolo 12 della stessa direttiva, esso vieta un tributo annuale dovuto in ragione dell'iscrizione delle società di capitali, anche qualora il gettito di tale tributo contribuisca al finanziamento del servizio incaricato della tenuta del registro in cui sono iscritte le società. 12. La Corte ha parimenti dichiarato che detto articolo 12 dev'essere interpretato nel senso che i diritti di carattere remunerativo, di cui al n. 1, lettera e , dello stesso articolo, possono essere remunerazioni riscosse come corrispettivo di operazioni imposte dalla legge per uno scopo di interesse generale, ad esempio l'iscrizione delle società di capitali, e che l'entità di tali diritti, la quale può variare a seconda della forma giuridica della società, dev'essere calcolata in base al costo dell'operazione che può essere determinato forfettariamente. 13. Pronunciandosi su una questione pregiudiziale sollevata da un giudice di un altro Stato membro, la Corte ha precisato, nella sentenza 2 dicembre 1997, causa C-188/95, Fantask e a. Racc. pag. I-6783 , che l'articolo 12, n. 1, lettera e , della direttiva dev'essere interpretato nel senso che, per avere carattere remunerativo, gli importi riscossi per l'iscrizione nel registro delle società per azioni e delle società a responsabilità limitata e in occasione degli aumenti di capitale effettuati da tali società devono essere calcolati soltanto in base al costo delle formalità di cui trattasi, fermo restando che tali importi possono altresì coprire le spese derivanti da operazioni minori effettuate gratuitamente. Per calcolare tali importi, uno Stato membro può prendere in considerazione tutti i costi connessi con le operazioni di registrazione, compresa la parte delle spese generali ad esse imputabili. Inoltre, uno Stato membro ha la facoltà di prevedere diritti forfettari e di stabilirne gli importi per una durata indeterminata, purché verifichi, ad intervalli regolari, che tali importi continuano a non superare il costo medio delle operazioni di cui trattasi. 14. A seguito della citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni, la riscossione della tassa di concessione per l'iscrizione dell'atto costitutivo e per ciascun anno successivo è stata ritenuta contraria al diritto comunitario da diversi giudici nazionali e le autorità italiane hanno emanato il decreto legge 30 agosto 1993, n. 331 GURI n. 203 del 30 agosto 1993 , convertito, dopo talune modifiche, nella legge 29 ottobre 1993, n. 427 GURI n. 255 del 29 ottobre 1993 . L'articolo 61, n. l, di detto decreto legge ha fissato un importo unico di 500 000 lire italiane in prosieguo ITL , indipendentemente dalla forma giuridica della società interessata, per la tassa dovuta all'atto dell'iscrizione nel registro dell'atto costitutivo tale tassa è stata poi definitivamente abrogata dal 1 gennaio 1998 con la legge 28 dicembre 1995, n. 549 esso ha abolito la riscossione della tassa per ogni anno successivo ed ha determinato in ITL 250 000 l'importo unico da corrispondere per l'iscrizione degli atti societari diversi dall'atto costitutivo. 15. D'altra parte, nell'ambito di contenziosi conseguenti alle domande di rimborso delle tasse riscosse fino al 1992 per l'iscrizione dell'atto costitutivo e il suo mantenimento negli anni seguenti, la Corte suprema di cassazione, nella sentenza 23 febbraio 1996, n. 3458, ha indicato che tali rimborsi erano soggetti al termine di decadenza previsto all'articolo 13, secondo comma, del decreto n. 641, il quale dispone quanto segue il contribuente può chiedere la restituzione delle tasse erroneamente pagate entro il termine di decadenza di tre anni a decorrere dal giorno del pagamento o, in caso di rifiuto dell'atto sottoposto a tassa, dalla data della comunicazione del rifiuto stesso . 16. Interrogata in via pregiudiziale da diversi giudici italiani sulla compatibilità con il diritto comunitario dell'opponibilità di un siffatto termine, la Corte ha dichiarato, nelle sentenze 15 settembre 1998, causa C-231/96, Edis Racc. pag. I-4951 causa C-260/96, Spac Racc. pag. I-4997 , e cause riunite da C-279/96 a C-281/96, Ansaldo Energia e a. Racc. pag. I-5025 , che la circostanza che la Corte abbia pronunciato una sentenza pregiudiziale avente ad oggetto l'interpretazione di una disposizione di diritto comunitario senza limitare gli effetti nel tempo di detta sentenza non incide sul diritto di uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione di detta disposizione un termine nazionale di decadenza. La Corte ha anche dichiarato che il diritto comunitario non vieta a uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione del diritto comunitario un termine nazionale di decadenza triennale che deroga al regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito tra privati, assoggettata a un termine più favorevole, purché detto termine di decadenza si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione di tali tributi basate sul diritto comunitario e a quelle basate sul diritto nazionale. Infine, la Corte ha affermato che, in circostanze come quelle che le erano state esposte, il diritto comunitario non vieta a uno Stato membro nemmeno di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione di una direttiva un termine nazionale di decadenza che decorra dalla data del pagamento dei tributi di cui trattasi, anche se, in tale data, la direttiva non era stata ancora correttamente attuata nell'ordinamento nazionale. 17. Inoltre, nella citata sentenza Ansaldo Energia e a., quanto agli interessi da applicare in occasione di siffatti rimborsi, la Corte ha dichiarato che, in caso di restituzione di imposte riscosse in violazione del diritto comunitario, quest'ultimo non osta al versamento di interessi secondo modalità di calcolo meno favorevoli di quelle vigenti nell'ambito del regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito tra privati, purché dette modalità si applichino allo stesso modo alle azioni proposte contro tali tributi in base al diritto comunitario e a quelle basate sul diritto nazionale. 18. L'articolo 11 della legge 23 dicembre 1998, n. 448, misure di finanza pubblica per la stabilizzazione e lo sviluppo supplemento ordinario alla GURI n. 302 del 29 dicembre 1998 , è stato adottato in seguito per disciplinare retroattivamente la questione della restituzione delle tasse di concessione riscosse nel periodo 1985-1992, cioè nel periodo precedente l'applicazione delle disposizioni del decreto legge n. 331. Tale articolo dispone quanto segue 1. L'articolo 61, comma 1, del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, va interpretato nel senso che la tassa sulle concessioni governative per le iscrizioni nel registro delle imprese, di cui all'articolo 4 della tariffa annessa al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641, nel testo modificato dallo stesso articolo 61, è dovuta per gli anni 1985, 1986, 1987, 1988, 1989, 1990, 1991 e 1992, nella misura di lire cinquecentomila per l'iscrizione dell'atto costitutivo e nelle seguenti misure forfettarie annuali per l'iscrizione degli altri atti sociali, per ciascuno degli anni dal 1985 al 1992 a . per le società per azioni e in accomandita per azioni, lire settecentocinquantamila b . per le società a responsabilità limitata, lire quattrocentomila c . per le società di altro tipo, lire novantamila. 2. Le società che negli anni indicati al comma 1 hanno corrisposto la tassa sulle concessioni governative per l'iscrizione nel registro delle imprese e quella annuale, ai sensi dell'articolo 3, commi 18 e 19, del decreto legge 19 dicembre 1984, n. 853, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 febbraio 1985, n. 17, possono ottenere il rimborso della differenza fra le somme versate e quelle dovute a norma del citato comma 1, sempre che abbiano presentato istanza di rimborso nei termini previsti dall'articolo 13 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641. 3. Sull'importo da rimborsare sono dovuti gli interessi nella misura del tasso legale vigente alla data di entrata in vigore della presente legge, a decorrere dalla data di presentazione dell'istanza . 19. L'articolo 11, n. 4, della legge n. 448/98 stabilisce poi che nel corso del 1999 il Ministero delle finanze esamina le istanze di rimborso a suo tempo presentate e controlla la validità e tempestività delle stesse e precisa che le procedure di rimborso saranno avviate a partire dal secondo semestre del 1999 ed eseguite secondo l'ordine cronologico di presentazione delle istanze e a partire da quelle di minore importo. 20. Ai sensi dell'articolo 11, n. 5, della stessa legge, il rimborso della tassa di iscrizione soppressa sarà finanziato mediante emissioni di titoli del debito pubblico negli anni 1999 e successivi . Il ricavo netto delle emissioni di titoli è inoltre limitato a lire 2500 miliardi per la prima annualità . 21. La circolare 12 febbraio 1999, n. 32/E, del Dipartimento delle entrate del Ministero delle Finanze precisa infine che si provvederà al rimborso nei limiti del ricavo netto di tali emissioni di titoli. La stessa circolare raccomanda ai servizi competenti, nell'ipotesi in cui le procedure contenziose fossero ancora pendenti in primo grado, di non procedere immediatamente al rimborso, ma di proseguire la procedura. 22. Così, per il periodo 1985-1992, la tassa di concessione dovuta per l'iscrizione dell'atto costitutivo è retroattivamente fissata in un importo unico di ITL 500 000, indipendentemente dalla forma giuridica della società interessata ed è dovuta una tantum soluzione applicabile anche a decorrere dal 1993 , mentre le tasse di concessione dovute per l'iscrizione degli altri atti societari sono differenziate a seconda della forma giuridica della società di cui trattasi e forfettizzate sotto forma di un versamento annuale, indipendentemente dal numero di atti effettivamente iscritti. 23. La Corte, interpellata in via pregiudiziale nell'ambito di controversie vertenti sull'applicazione dell'articolo 11 della legge n. 448/98, ha dichiarato, nella sentenza 10 settembre 2002, cause riunite C-216/99 e C-222/99, Prisco e CASER Racc. pag. I-6761 , che 1 L'articolo 10 della direttiva dev'essere interpretato nel senso che esso vieta, fatte salve le disposizioni derogatorie dell'articolo 12 della stessa direttiva, le tasse retroattive dovute per l'iscrizione di atti societari nel registro delle imprese, qualora non costituiscano diritti di conferimento autorizzati da detta direttiva. L'articolo 12, n. 1, lettera e , di detta direttiva dev'essere interpretato nel senso che tali tasse retroattive non costituiscono diritti di carattere remunerativo autorizzati da detta disposizione qualora le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali esse vengono riscosse abbiano già dato luogo alla percezione di tributi che le predette tasse retroattive si considerano aver sostituito, ma che non vengono restituiti a coloro che li hanno versati. Al di fuori di queste circostanze, perché tali tasse retroattive costituiscano diritti di carattere remunerativo autorizzati dall'articolo 12, n. 1, lettera e , della direttiva 69/335, i loro importi, che possono essere diversi a seconda della forma giuridica della società, devono essere calcolati in base al solo costo delle formalità in parola, fermo restando che possono anche coprire spese generate da operazioni minori effettuate gratuitamente, e devono eventualmente tener conto di altri diritti versati parallelamente e intesi anch'essi a retribuire lo stesso servizio fornito. Per calcolare tali importi uno Stato membro può prendere in considerazione l'insieme dei costi connessi alle operazioni di registrazione, compresa la quota delle spese generali loro imputabili. Inoltre uno Stato membro ha la facoltà di prevedere diritti forfettari e di stabilirne gli importi per un periodo indeterminato, qualora si assicuri, ad intervalli regolari, che tali importi continuano a non superare il costo medio delle operazioni di cui trattasi. 2 . Il diritto comunitario non vieta a uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione del diritto comunitario un termine nazionale di decadenza triennale che deroga al regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito tra privati, assoggettata a un termine più favorevole, purché detto termine di decadenza si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione di tali tributi basate sul diritto comunitario e a quelle basate sul diritto nazionale e, inoltre, non renda in pratica impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio dei diritti conferiti dall'ordinamento giuridico comunitario. 3 Il diritto comunitario osta a che uno Stato membro adotti norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni riguardanti specificamente detto tributo e che sono meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi. Procedimento precontenzioso 24. Con lettera di diffida 21 ottobre 1999, notificata una seconda volta, a seguito di un errore materiale, il 12 aprile 2000, la Commissione, ai sensi dell'articolo 226 CE, ha comunicato al governo le censure formulate a suo carico e lo ha invitato a presentare le sue osservazioni. Secondo la Commissione, l'articolo 11 della legge 448/98 sarebbe in contrasto con l'articolo 10, lettera c , della direttiva. I nn. 3, 4 e 5 dell'articolo 11 della detta legge sarebbero inoltre incompatibili con i principi di equivalenza e di effettività elaborati dalla giurisprudenza della Corte relativa al rimborso dei diritti e delle tasse riscosse dagli Stati membri in violazione del diritto comunitario. 25. Con lettera 29 giugno 2000, il governo italiano ha respinto tali censure. Esso ha inoltre trasmesso alla Commissione, con lettera 7 luglio 2000, una scheda tecnica contenente una comparazione contabile tra gli oneri che, a norma dell'articolo 11 della legge 448/98, sarebbero stati posti a carico delle società per la registrazione degli atti societari ed i costi sostenuti dall'amministrazione per l'espletamento di tale servizio nel 1989 e nel 1990. 26. Con lettera di diffida complementare 29 dicembre 2000, la Commissione ha sollevato nuove censure nei confronti del governo italiano ed ha sostenuto che la tassa di concessione retroattiva riscossa a titolo degli anni 1985-1992, istituita dall'articolo 11 della legge 448/98, era in contrasto con l'articolo 10 della direttiva, in quanto l'iscrizione dell'atto costitutivo sarebbe già stata remunerata con la riscossione di diritti di cancelleria. 27. Con lettera 5 marzo 2001, le autorità italiane hanno informato la Commissione del fatto che era in preparazione un progetto di modifica dell'articolo 11 della legge n. 448/98 che teneva conto, ai fini del rimborso della tassa di concessione sull'iscrizione degli atti societari, dei diritti di cancelleria già versati dalle società tra il 1985 e il 1992. 28. Con parere motivato del 4 luglio 2002, la Commissione ha invitato la Repubblica italiana ad adottare, nel termine di due mesi a decorrere dalla notifica di tale parere, le disposizioni necessarie per conformarsi a quest'ultimo. 29. Poiché la Repubblica italiana non ha risposto a tale parere, la Commissione ha deciso di proporre il ricorso in esame. Sul ricorso 30. La Commissione fa valere tre censure contro la Repubblica italiana, relative all'incompatibilità con il diritto comunitario della tassa forfettaria annuale retroattiva dovuta per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo, alle modalità di calcolo degli interessi applicabili al rimborso alle società creditrici e alle modalità di rimborso della tassa di concessione che veniva riscossa all'atto dell'iscrizione dell'atto costitutivo. Sulla prima censura, relativa all'incompatibilità con il diritto comunitario della tassa forfettaria annuale retroattiva dovuta per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo Argomenti delle parti 31. La Commissione ricorda che la Corte ha dichiarato, nella citata sentenza Prisco e CASER, che l'articolo 10 della direttiva vieta, fatte salve le disposizioni derogatorie dell'articolo 12 della stessa direttiva, le tasse retroattive dovute per l'iscrizione di atti societari nel registro delle imprese. La Corte ha anche dichiarato, nella stessa sentenza, che, se l'articolo 12, n. 1, lettera e , di tale direttiva autorizza la riscossione di diritti aventi carattere remunerativo, non si può ritenere che determinate tasse retroattive dovute per l'iscrizione di atti societari nel registro delle imprese presentino carattere remunerativo qualora le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali tali tasse retroattive vengono riscosse abbiano già dato luogo alla riscossione di tasse cui le tasse retroattive in causa devono sostituirsi, ma che non vengono rimborsate a coloro che le hanno pagate. Lo stesso accade, a maggior ragione, se le tasse di concessione forfettarie annuali retroattive sono relative ad anni nei quali non è stata effettuata alcuna iscrizione di atti diversi dall'atto costitutivo. 32 Alla luce di tale precedente, la Commissione sostiene che la tassa forfettaria annuale retroattiva sull'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo è vietata in forza dell'articolo 10, lettera c , della direttiva. Non si può, inoltre, ritenere che tale tassa abbia carattere remunerativo, ai sensi dell'articolo 12 della stessa direttiva, in quanto, da un lato, l'amministrazione tributaria italiana ha già riscosso, in occasione dell'iscrizione di tali atti societari negli anni 1985-1992, tasse analoghe che si considerano aver remunerato il servizio reso e, dall'altro, nessuna società ha concretamente chiesto il rimborso della tassa di concessione versata tra il 1985 e il 1992, e nessuna società può ormai più farlo, poiché il termine di decadenza per presentare domanda di rimborso è scaduto il 31 dicembre 1995. 33. La Commissione ritiene conseguentemente che la seconda ipotesi considerata dalla Corte nella citata sentenza Prisco e CASER - ipotesi riguardante le società che possono ancora pretendere il rimborso delle tasse di concessione già versate tra il 1985 e il 1992 per l'iscrizione dell'atto costitutivo o di altri atti, e nella quale occorre verificare se le nuove tasse retroattive presentino carattere remunerativo - non è rilevante nella fattispecie in quanto non esistono, secondo la Commissione, società che possono pretendere tale rimborso. 34. Il governo italiano considera che l'obbligo di rimborsare la tassa, dichiarata illegittima nella citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni, ha avuto per conseguenza di privare di remunerazione il servizio di tenuta dei registri pubblici delle società commerciali, mentre tale sentenza aveva ribadito che, nei limiti della remunerazione, gli Stati membri possono, ai sensi dell'articolo 12, lettera e , della direttiva, introdurre diritti di registrazione a carico delle società. L'articolo 11, n. 1, della legge n. 448/1998 ha conseguentemente istituito una nuova tassa sugli atti diversi per il periodo 1985-1992, allo scopo di ristabilire retroattivamente la remuneratività del servizio di tenuta dei registri. Giudizio della Corte 35. La Corte ha già dichiarato che i diritti dovuti per l'iscrizione degli altri atti societari, poiché sono anch'essi riscossi in ragione di una formalità connessa alla forma giuridica delle società di cui trattasi, sono direttamente compresi nel divieto stabilito dall'articolo 10 della direttiva. Occorre quindi accertare se tali tasse possano fruire della deroga prevista per i diritti di carattere remunerativo ai sensi dell'articolo 12, n. 1, lettera e , della direttiva sentenza Prisco e CASER, cit., punti 49 e 50 . 36. Orbene, per quanto riguarda le tasse di concessione forfettarie annuali retroattive dovute per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo, istituite con l'articolo 11 della legge 448/98, risulta che, da una parte, il governo italiano non contesta che tali tasse vengono ad aggiungersi a tasse di concessione già versate nel corso degli anni 1985-1992 per l'iscrizione degli stessi atti. Dall'altra, l'articolo 11, n. 1, della legge 448/98 non subordina l'obbligo di versare le tasse che istituisce alla possibilità di ottenere il rimborso delle tasse pagate nel periodo 1985-1992. Inoltre, il governo italiano non ha addotto elementi validi che consentano di stabilire che, indipendentemente da quanto prevede l'articolo 11, n. 1, della legge 448/98, il versamento delle tasse istituite da tale articolo sia richiesto solo in caso di siffatto rimborso. 37. Poiché le tasse istituite con l'articolo 11, n. 1, della legge 448/98 vengono ad aggiungersi a tasse di concessione già versate nel corso degli anni 1985-1992 per l'iscrizione degli stessi atti nell'ambito del regime inizialmente applicabile e poiché, tenuto conto, in particolare, del termine di decadenza risultante dall'articolo 13 del decreto n. 641, le società interessate non possono ottenere la restituzione di queste ultime tasse, le autorità italiane hanno già riscosso, nell'ambito dell'iscrizione di tali atti, tasse analoghe che si considerano aver remunerato il servizio reso. In tale contesto, senza che sia necessario accertare se il costo connesso all'iscrizione dei suddetti atti sia o no già coperto dai diritti di cancelleria, le suddette tasse forfettarie non possono considerarsi avere carattere remunerativo sentenza Prisco e CASER, cit., punto 52 . 38. A fortiori, le tasse di concessione forfettarie annuali retroattive non possono avere carattere remunerativo qualora si riferiscano ad anni in cui non si è proceduto all'iscrizione di atti diversi dall'atto costitutivo sentenza Prisco e CASER, cit., punto 53 . 39. Pertanto, le disposizioni della direttiva ostano alla riscossione della tassa forfettaria annuale retroattiva dovuta per l'iscrizione degli atti diversi dall'atto costitutivo istituita dalla legge n. 448/98. Occorre quindi considerare la prima censura fondata. Sulla seconda censura, relativa alle modalità di calcolo degli interessi applicabili ai rimborsi alle imprese creditrici Argomenti delle parti 40. La Commissione ricorda che la Corte ha dichiarato, al punto 79 della citata sentenza Prisco e CASER, che il diritto comunitario osta a che uno Stato membro adotti norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni riguardanti specificamente detto tributo e che sono meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi. 41. In proposito la Commissione constata, da una parte, che le disposizioni dell'articolo 11, n. 3, della legge 448/98 sono specificamente dirette a disciplinare il rimborso della tassa di concessione governativa sull'iscrizione nel registro delle imprese e, dall'altra, che il tasso di interesse previsto da tali disposizioni - pari al 2,5% annuo - è nettamente meno favorevole dei tassi che sarebbero stati applicabili in mancanza delle disposizioni dell'articolo 11, n. 3, della legge n. 448/98. 42. Il governo italiano ritiene che le disposizioni dell'articolo 11, n. 3, non disciplinino solamente i rimborsi della tassa per l'iscrizione delle società nel registro delle imprese che deriverebbero da una violazione del diritto comunitario. Di conseguenza, a suo avviso, tali disposizioni non presentano carattere discriminatorio. Giudizio della Corte 43. Al punto 29 della citata sentenza Ansaldo Energia e a., la Corte ha ricordato che una modalità nazionale di rimborso rispetta il principio di equivalenza qualora si applichi indifferentemente, per lo stesso tipo di tasse o canoni, ai ricorsi fondati sulla violazione del diritto comunitario e a quelli fondati sull'inosservanza del diritto interno, ma che tale principio non può essere interpretato nel senso che obblighi uno Stato membro ad estendere a tutte le azioni di ripetizione di tasse o canoni riscossi in violazione del diritto comunitario la sua disciplina interna più favorevole in materia di rimborso. La Corte ne ha concluso, al punto 30 della stessa sentenza, che il diritto comunitario non osta a che la normativa di uno Stato membro preveda in materia di interessi, per la restituzione di imposte indebitamente riscosse, modalità di calcolo meno favorevoli di quelle vigenti per la ripetizione dell'indebito tra privati, purché le modalità di cui trattasi si applichino indifferentemente alle azioni fondate sul diritto interno e a quelle fondate sul diritto comunitario. 44. Tuttavia, come la Corte ha ancora affermato, lo Stato membro non può adottare norme che subordinino la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni concernenti specificamente tale tributo e che siano meno favorevoli di quelle che si sarebbero applicate, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi v. citate sentenze Edis, punto 24, nonché Prisco e CASER, punto 77 . 45. Orbene, e come già rilevato dalla Corte al punto 78 della citata sentenza Prisco e CASER, le modalità del calcolo degli interessi previste dall'articolo 11, n. 3, della legge n. 448/98 riguardano specificamente le tasse di concessione riscosse per l'iscrizione nel registro delle imprese ed il versamento annuale per la sua conservazione negli anni successivi, dichiarate contrarie al diritto comunitario in seguito alla citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni. Tali modalità sono inoltre meno favorevoli di quelle applicabili alla restituzione degli altri debiti tributari, compreso il rimborso delle altre tasse di concessione della stessa natura. 46. Una normativa di questo genere è quindi contraria ai principi elaborati dalla Corte in materia di restituzione dell'indebito. Pertanto, la seconda censura è fondata. Sulla terza censura, relativa alle modalità di rimborso della tassa di concessione riscossa in occasione dell'iscrizione dell'atto costitutivo Argomenti delle parti 47. La Commissione osserva che l'articolo 11, nn. 4 e 5, della legge 448/98 e la circolare n. 32/E del Dipartimento delle entrate del Ministero delle Finanze prevedono, per il rimborso della tassa di concessione riscossa all'atto dell'iscrizione delle società nel registro delle imprese - tassa la cui illegittimità risulta dalla citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni -, condizioni restrittive, che riguardano specificamente il rimborso della tassa di concessione sull'iscrizione dell'atto costitutivo e sono meno favorevoli di quelle che sarebbero applicate, in loro assenza, al rimborso del tributo in causa. Tali disposizioni renderebbero inoltre impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio del diritto al rimborso. 48. Il governo italiano, da parte sua, ritiene che tali disposizioni abbiano proprio lo scopo e l'effetto di semplificare ed accelerare il trattamento delle istanze di rimborso. Giudizio della Corte 49. Come ricordato al punto 44 di questa sentenza, la Corte ha già dichiarato che uno Stato membro non può adottare norme che subordinino la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni concernenti specificamente tale tributo e che siano meno favorevoli di quelle che si sarebbero applicate, in mancanza di dette norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi v. citate sentenze Edis, punto 24, e Prisco e CASER, punto 77 . 50. Le disposizioni di cui all'articolo 11, nn. 4 e 5, della legge n. 448/98 e quelle della circolare n. 32/E sono dirette a definire le modalità di trattamento delle domande di rimborso della tassa di concessione sull'iscrizione dell'atto costitutivo di società di capitali, tassa la cui incompatibilità con l'articolo 10, lettera c , della direttiva risulta dalla citata sentenza Ponente Carni e Cispadana Costruzioni. Tali disposizioni vanno quindi considerate specifiche per i ricorsi fondati sulla violazione del diritto comunitario. 51. Tuttavia, esse non risultano meno favorevoli di quelle che si sarebbero applicate, in mancanza di dette norme, alla restituzione, né tali da rendere impossibile o eccessivamente difficile qualsiasi domanda di rimborso. 52. Tali disposizioni mirano, innanzi tutto, a consentire di trattare in via amministrativa le domande di rimborso, senza vietare alle società richiedenti, all'occorrenza, di utilizzare i rimedi giurisdizionali, di cui avrebbero potuto comunque avvalersi in assenza delle disposizioni in questione. 53. Inoltre, contrariamente a quanto sostiene la Commissione, il fatto che il legislatore italiano annunci, in una legge del 29 dicembre 1998, che l'amministrazione esaminerà le domande di rimborso nel corso del 1999, che le procedure di rimborso saranno avviate a partire dal secondo semestre e che esse saranno eseguite secondo l'ordine cronologico di presentazione delle domande non mira a ritardare la procedura di rimborso. 54. Allo stesso modo, la Commissione non ha dimostrato che la modalità di finanziamento scelta da detto legislatore, ossia l'emissione di titoli del debito pubblico, assoggetterebbe il rimborso a condizioni meno favorevoli o lo renderebbe, nel caso di specie, impossibile o eccessivamente difficile. Dal fascicolo emerge inoltre che la Commissione non ha contestato seriamente il fatto che il limite massimo stabilito dalla legge 448/98 per l'emissione di tali titoli sia stato fissato in un importo che consente di onorare l'insieme delle domande di rimborso che possono essere presentate alle autorità italiane. 55. Infine, la Commissione non ha provato che la circolare n. 32/E contenesse un'istruzione di portata generale ed assoluta che ordinasse ai servizi competenti, in pendenza di procedimenti contenziosi, di avvalersi sistematicamente di ogni rimedio giurisdizionale disponibile. Poiché, nel caso di specie, non è stato dimostrato che tale circolare non lasciava alcuna discrezionalità ai servizi competenti quanto alla condotta da tenere rispetto ai procedimenti contenziosi, essa non può essere considerata idonea ad ostacolare il rimborso. 56. Neppure l'indicazione, contenuta nella circolare n. 32/E, secondo cui il rimborso va effettuato solo nei limiti previsti dall'articolo 11 della legge 448/98 è idonea ad ostacolare detto rimborso, dato che, come già rilevato sopra, la Commissione non ha seriamente contestato il fatto che il limite massimo stabilito da tale legge sia stato fissato in un importo che consente di onorare l'insieme delle domande di rimborso che possono essere presentate alle autorità italiane. 57. Pertanto, la censura vertente sugli obblighi incombenti alla Repubblica italiana in forza dei principi elaborati dalla Corte in materia di ripetizione dell'indebito non è stata dimostrata fondata per quanto concerne le modalità di rimborso della tassa di concessione riscossa in occasione dell'iscrizione dell'atto costitutivo. 58. Da tutto quanto precede risulta che -. istituendo tasse retroattive che non costituiscono diritti di carattere remunerativo autorizzati, in quanto le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali tali tasse vengono percepite hanno già dato luogo alla riscossione di tributi che le tasse retroattive intendono sostituire, senza possibilità di rimborso per chi li ha versati, o in quanto tali tasse retroattive sono relative ad anni nei quali non è stata effettuata alcuna iscrizione nel registro che giustifichi la loro riscossione -. adottando norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni riguardanti specificamente detto tributo e che sono meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza degli articoli 10 e 12, n. 1, lettera e , della direttiva e dei principi elaborati dalla Corte in materia di ripetizione dell'indebito. 59. Per il resto, il ricorso deve essere respinto. Sulle spese 60 Ai sensi dell'articolo 69, n. 2, del regolamento di procedura, la parte soccombente è condannata alle spese se ne è stata fatta domanda. Ai sensi dell'articolo 69, n. 3, dello stesso regolamento, la Corte può ripartire le spese, o decidere che ciascuna parte sopporti le proprie spese, qualora le parti risultino rispettivamente soccombenti in uno o più capi, ovvero per motivi eccezionali. 61. Nella causa in esame, si deve tenere conto del fatto che alcune censure della Commissione non sono state accolte. 62. Occorre pertanto condannare la Repubblica italiana a tre quarti delle spese complessive e la Commissione al restante quarto. PQM La Corte Terza Sezione dichiara e statuisce 1 Istituendo tasse retroattive che non costituiscono diritti di carattere remunerativo autorizzati, poiché le iscrizioni nel registro delle imprese per le quali tali tasse vengono percepite hanno già dato luogo alla riscossione di tributi che le tasse retroattive intendono sostituire, senza possibilità di rimborso per chi li ha versati, o poiché tali tasse retroattive sono relative ad anni nei quali non è stata effettuata alcuna iscrizione nel registro che giustifichi la loro riscossione, e adottando norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario da una sentenza della Corte, o la cui incompatibilità con il diritto comunitario derivi da una sentenza del genere, a condizioni riguardanti specificamente detto tributo e che sono meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza, da una parte, degli articoli 10 e 12, n. 1, lettera e , della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta dei capitali, e, dall'altra, dei principi elaborati dalla Corte in materia di ripetizione dell'indebito. 2 Per il resto, il ricorso è respinto. 3 La Repubblica italiana è condannata a sopportare tre quarti delle spese complessive. La Commissione delle Comunità europee sopporta il restante quarto.

Cassazione - Sezione tributaria - sentenza 4 dicembre 2002-12 maggio 2003, n. 7207 Presidente Riggio - relatore Marziale Pm Gambardella - parzialmente conforme - ricorrente Amministrazione delle finanze dello Stato controricorrente Piacca Srl ed altri Svolgimento del processo 1. Con atto tempestivamente notificato, l'Amministrazione delle finanze dello Stato conveniva in giudizio, innanzi alla Corte di Appello di Brescia, la Srl Piacca e le altre società indicate in epigrafe proponendo appello avverso la sentenza con la quale, il 16 febbraio 1996, il Tribunale di quella città l'aveva condannata al rimborso delle somme da esse versate per l'iscrizione annuale nel registro delle imprese, in applicazione di disposizioni contrastanti con la direttiva Cee 335/69 che, in quanto tali, avrebbero dovuto essere disapplicate. L'amministrazione censurava la sentenza impugnata, tra l'altro, per non aver rilevato che la domanda di rimborso era stata proposta dalla società dopo l'inutile decorso del termine triennale stabilito a pena di decadenza dall'articolo 13, secondo comma, Dpr 641/72. Il gravame era parzialmente accolto dalla Corte con sentenza depositata il 19 agosto 1998. 1.1. L'amministrazione finanziaria chiede la cassazione di quest'ultima decisione con un unico motivo di ricorso. La società intimata resiste. Delle 49 società intimate resistevano e proponevano, a loro volta, ricorso incidentale articolato in tre motivi le società Piacca Srl, Di.al Distribuzione Alimentari Srl, Sifond Srl, Pace Srl, Farmer Srl, Officine meccaniche ing. A. Feraboli Spa, Eurocommerciale Srl, Sogis Industria chimica Spa, Impresa Remo Donati Spa, Autostrade Centro Padane Spa, Molino Seragni Spa, Arti Grafiche Persico Spa, Suinicola Valbassa Srl, Lameri Spa, Vipac Srl, Laterizi Sereni Spa, Wonder Costruzioni Specializzate automatiche Spa, Co.ge.me Compagnia Generali Metalli Spa, Siderimpex Spa, Soteco Spa. Le altre non svolgevano alcuna attività difensiva. Motivi della decisione 2. Deve essere preliminarmente disposta la riunione dei due ricorsi ai sensi dell'articolo 335 Cpcomma .1. Le resistenti, pur riconoscendo la rilevanza, ai fini della decisione, dei mutamenti normativi relativi alle di natura sostanziale intervenuti nel corso del giudizio, assumono che il ricorso principale, proposto dall'amministrazione finanziaria, sarebbe inammissibile - perché privo di censure alla sentenza impugnata - perché, comunque, verterebbe unicamente su questioni di fatto, essendo diretto ad una diversa determinazione degli importi dovuti in restituzione. È agevole però replicare - che la diversa determinazione dell'ammontare delle somme da restituire è stata chiesta dalla ricorrente sulla base di nuove disposizioni di legge che la Corte territoriale non ha preso m considerazione, né avrebbe potuto, essendo la loro entrata in vigore avvenuta in epoca successiva alla pubblicazione della sentenza impugnata - che il sopravvenire di nuove disposizioni di legge, dopo la pubblicazione della sentenza e prima della notifica del ricorso, determina un'ingiustizia oggettiva della decisione, sufficiente a giustificarne la cassazione quando, come nel caso di specie, sia specificamente dedotta come motivo di impugnazione e il mutamento normativo attenga a questioni già dibattute nelle fasi di merito la cui soluzione non sia coperta da giudicato Cassazione 398/95 9872/94 . Il gravame è, quindi, ammissibile. 3. Esso si ricollega all'emanazione della legge 448/98, il cui articolo 11, già richiamato, ha rideterminato l'ammontare della tassa di concessione governativa dovuta per le iscrizioni nel registro delle imprese ed è stata dettata una specifica disciplina per il rimborso delle somme eventualmente versate in eccesso dalle imprese. Con tale mezzo si deduce che, in base alla nuova disciplina - alle somme versate per l'iscrizione nel registro delle imprese e per il successivo mantenimento di detta iscrizione secondo le disposizioni previgenti, che l'amministrazione è tenuta a rimborsare perché indebite, debbono essere detratte quelle dovute secondo quanto stabilito dal citato articolo 11, legge 448/98 - la misura degli interessi sulle somme che l'amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare viene stabilita secondo criteri diversi da quelli fissati, in via generale, dagli articoli 1 e 5, legge 29/1961. Di qui la richiesta di cassazione, sotto tale duplice profilo, della sentenza impugnata, che non ha tenuto conto della nuova disciplina, essendo stata depositata nel vigore dalla normativa previdente. 3.1. Il mezzo è infondato sotto entrambi i profili prospettati. Ed, anzi tutto, per quello che attiene alla determinazione degli interessi sulle somme da restituire perché versate in eccesso rispetto a quelle dovute. Invero, il tasso d'interesse stabilito dalla norma denunziata 2,5% annuo è sensibilmente inferiore a quella fissata, in via generale, dall'articolo 5, legge 29/1961 per la restituzione delle somme pagate per tasse e imposte indirette sugli affari non dovute che alla data del 1 gennaio 1999, presa in considerazione dall'articolo 11 della citata legge 448/98, era del 2,5% per ogni semestre compiuto . È stata così prevista, per la restituzione di somme versate in pagamento di tributi incompatibili con il diritto comunitario e, quindi, non dovute una disciplina meno favorevole di quella stabilita, in via generale, per la ripetizione dei pagamenti non dovuti da parte del contribuente. Ma, così disponendo, il nostro legislatore si è posto, per altro verso, in contrasto con il diritto comunitario, il quale, come è stato di recente chiarito dalla Corte di giustizia Ce, proprio in relazione a questa specifica questione, osta a che uno Stato membro adotti norme che subordinano la restituzione di un tributo dichiarato incompatibile con il diritto comunitario a condizioni meno favorevoli di quelle che si applicherebbero, in mancanza di tali norme, alla restituzione del tributo di cui trattasi sentenza 10 settembre 2002, C-216199 e C-222/99 . Non vi è quindi dubbio che il citato articolo 11 sia, per tale parte, inapplicabile, posto che le sentenze con le quali la Corte di giustizia si pronunci in via pregiudiziale sull'interpretazione del Trattato o di un atto adottato da un'istituzione della Comunità hanno valore vincolante per il giudice nazionale Corte di giustizia 2 febbraio 1998, C-309/85 6 luglio 1995, C-62/93 . 4. Un più lungo discorso richiede l'esame dell'altro profilo, riguardante la detraibilità, dall'ammontare complessivo delle somme che l'amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare alla società ricorrente in base alle disposizioni previgenti, secondo gli accertamenti effettuati dalla Corte di merito, degli importi dovuti per l'iscrizione nel registro delle imprese dal 1988 al 1992 alla stregua della nuova disciplina. Ma le conclusioni non mutano. 4.1. L'articolo 4 della tariffa allegata al Dpr 641/72, relativo alla disciplina delle tasse sulle concessioni governative, prevedeva, in origine, il versamento della somma di lire 81.000 per l'iscrizione degli imprenditori nel registro delle imprese. Successivamente l'articolo 3 del decreto legge 853/84 convertito, con modificazioni, nella legge 17/1985 elevò notevolmente l'importo del tributo, fissandolo in lire 5.000.000 per le società per azioni e in accomandita per azioni, in lire 1.000.000 per quelle a responsabilità limitata e in lire 100.000 per quelle di altro tipo. Con la stessa disposizione si stabilì che la tassa era dovuta, oltre che per l'iscrizione iniziale dell'atto costitutivo, anche per ciascun anno solare successivo e, quindi, per il mantenimento di detta iscrizione. La previsione di un tributo annuale, dovuto in ragione dell'iscrizione nel registro delle imprese, apparve però in contrasto con l'articolo 10 della direttiva Cee 17 luglio 1969 n. 69/335, secondo cui oltre all'imposta sui conferimenti, gli Stati membri non applicano, per quanto riguarda le società imposizione, sotto qualsiasi forma per l'immatricolazione o per qualsiasi altra formalità preliminare all'esercizio di un'attività, alla quale una società può essere sottoposta in ragione della sua forma giuridica . Si spiega così perché l'imposta annuale, dopo essere stata aumentata fino a lire 15.000.000 per le società per azioni e lire 3.500.000 per quelle a responsabilità limitata articolo 8, decreto legge 173/88 sia stata progressivamente ridotta da ultimo, articolo 10, quarto comma, decreto legge 333/92, che determinò il relativo importo per le società sopraindicate, rispettivamente, in lire 4.000.000 e in lire 2.500.000 e, infine, soppressa articolo 61, primo comma, decreto legge 331/93, convertito con modificazioni nella legge 427/93 . L'importo della tassa di iscrizione dell'atto costitutivo nel registro delle imprese venne fissato da quest'ultima norma nella stessa misura lire 500.000 per tutte le società. Con la stessa disposizione si previde il del pagamento di una tassa di concessione governativa lire 250.000 per l'iscrizione, nello stesso registro, degli altri atti sociali. Quest'ultima previsione costituiva una novità, poiché, secondo le disposizioni fino a quel momento in vigore, l'iscrizione di tali atti nel registro delle imprese non comportava alcun ulteriore pagamento del medesimo tributo da ultimo, articolo 4, nota 1, Tariffa approvata con decreto ministeriale 20 agosto 1992 . 4.2. Nel frattempo la Corte di giustizia Ce aveva dichiarato incompatibile con l'articolo 10 della direttiva 69/335 l'imposizione di un tributo annuale dovuto in ragione dell'iscrizione della società nel registro il cui ammontare sia privo di qualunque nesso con il costo del servizio concretamente reso, anche qualora il gettito di tale tributo contribuisca al finanziamento del servizio incaricato della tenuta del registro in cui sono iscritte le società sentenza 20 aprile 1993, cause riunite C, 71/91 e C, 178/91 . A sostegno della legittimità, dal punto di vista del diritto comunitario, della istituzione del tributo in esame, si era fatto riferimento all'articolo 12 della direttiva 69/335, il quale prevede che gli Stati membri possano istituire, in deroga all'articolo 10, diritti di carattere remunerativo . La Corte aveva però replicato che la distinzione tra i tributi vietati ai sensi dell'articolo 10 e i diritti d carattere remunerativo, implica che questi ultimi comprendano soltanto le remunerazioni, riscosse all'atto della remunerazione o annualmente, la cui entità sia calcolata in base al costo del servizio reso , sia pure forfettariamente , ma pur sempre in termini di ragionevolezza, prendendo in considerazione il numero e la qualifica delle persone addette, il tempo da queste impiegato nonché i diversi costi materiali per il compimento dell'operazione . Di qui la conclusione che una remunerazione priva di qualunque nesso con il costo del servizio reso, ovvero calcolata in funzione non del costo dell'operazione di cui costituisce il corrispettivo, bensì dell'insieme dei costi di gestione e di investimento del servizio incaricato della detta operazione cade sotto il divieto sancito dall'articolo 10 della direttiva Corte di giustizia 20 aprile 1993, in cause riunite C-71/91 e C-178/91, 41-43 2 dicembre 1997, C-188/95, 27-30 . 4.3. A sua volta, con sentenza 3458/96, emessa a Sezioni unite, questa Corte ha riconosciuto l'incompatibilità con gli articoli 10 e 12 della direttiva comunitaria della tassa annuale richiesta in misura pari a quella dovuta per la prima iscrizione , ponendo in evidenza, in particolare - da un lato, l'insussistenza dei costi affrontati in sede di rinnovo, allorché nessun altro atto societario deve essere depositato all'ufficio competente - dall'altro, che il pagamento del tributo veniva ad aggiungersi a quello dei diritti di cancelleria dovuti all'atto del deposito dei singoli atti e di ogni ispezione del registro. E tale orientamento si è successivamente consolidato Cassazione 5464/97 11181/97 5742/98 7176/99 . 4.4. La validità di queste conclusioni - contrariamente a quel che mostra di ritenere l'amministrazione ricorrente - non è venuta meno a seguito dell'entrata in vigore dell'articolo 11 della legge 448/98. 4.4.1. Tale disposizione, per la parte che viene in considerazione in questo giudizio, è così formulata L'articolo 61, primo comma, del decreto legge 331/93 va interpretato nel senso che la tassa sulle concessioni governative per le iscrizioni nel registro delle imprese è dovuta per gli anni 1985, 1986, 1987, 1988, 1989, 1990, 1991 e 1992, nella misura di lire cinquecentomila per l'iscrizione dell'atto costitutivo e nelle seguenti misure forfetarie annuali per l'iscrizione degli altri atti sociali per ciascuno degli anni dal 1985 al 1992 a per le società per azioni e in accomandita per azioni, lire 750.000 b per le società a responsabilità limitata, lire 400.000 c per le società di altro tipo, lire 90.000 . Il secondo comma dello stesso articolo stabilisce, a sua volta, che le società le quali, negli anni sopra indicati, abbiano corrisposto la tassa sulle concessioni governative per l'iscrizione nel registro delle imprese e quella annuale possono ottenere il rimborso della differenza fra le somme versate e quelle dovute a norma del precedente comma 1 , sempre che abbiano presentato istanza di rimborso nei termini previsti dall'articolo 13, secondo comma del Dpr 641/72. 4.4.2. La formulazione di questa disposizione non è certo felice, come è stato sottolineato in altra occasione anche da questa Corte Cassazione 3097/99 7176/99 . Si è tuttavia consolidata l'opinione che con il citato articolo 11 della legge 448/98, solo apparentemente di natura interpretativa, il legislatore sia intervenuto - per imporre retroattivamente, dal 1985 al 1992, il pagamento di una tassa di concessione governativa per l'iscrizione nel registro delle imprese degli atti societari diversi dall'atto costitutivo, che secondo le disposizioni vigenti in detto periodo non era prescritto e che è stato imposto, a partire dal 1993, dall'articolo 61, decreto legge 331/93 retro, 4.1 . - per rideterminare retroattivamente, sempre in relazione allo stesso periodo, l'ammontare della tassa di concessione governativa dovuta per l'iscrizione dell'atto costitutivo, fissandolo in lire 500.000, indipendentemente dalla forma giuridica della società, vale a dire in misura identica a quella stabilita, a far data dal 1993, dal citato articolo 61, decreto legge 331/93, ma sensibilmente inferiore a quella dovuta, al momento dell'iscrizione nel registro, secondo le norme in vigore prima della emanazione di quest'ultima disposizione retro, 4.1 . L'amministrazione ricorrente, richiamandosi al secondo comma del citato articolo 11 della legge 448/98, chiede che dalle somme da rimborsare siano detratte quelle dovute per l'iscrizione dell'atto costitutivo e degli altri atti sociali, nella misura stabilita dal primo comma dello stesso articolo. 4.5. La richiesta, per la parte in cui è riferita alla tassa prevista per l'iscrizione dell'atto costitutivo, è chiaramente inammissibile. Invero, il secondo comma dell'articolo 11, legge 448/98 contempla distintamente sia il rimborso della tassa di iscrizione che quello della tassa annuale della tassa, cioè, che, fino a tutto il 1992, era prevista per il mantenimento dell'iscrizione negli anni successivi a quello in cui era stato iscritto l'atto costitutivo. Come si è già posto in evidenza, in base alle norme in vigore fino a tale data, il pagamento della tassa d'iscrizione dell'atto costitutivo e di quella annuale copriva anche l'iscrizione nel registro degli atti sociali posti in essere dopo la costituzione della società che, infatti, non comportava alcun ulteriore pagamento della tassa in questione retro, 4.1 . Ne consegue, che la richiesta di rimborso della tassa d'iscrizione genericamente menzionata dal secondo comma del citato articolo 11, legge 448/98, può, allo stato, riguardare unicamente la tassa d'iscrizione dell'atto costitutivo, il cui pagamento, nel periodo considerato, era distintamente previsto da quella annuale e il cui ammontare è stato successivamente rideterminato da detta disposizione. È evidente, poi, che la pretesa dell'amministrazione finanziaria di portare in detrazione i nuovi importi della tassa d'iscrizione è necessariamente correlata ad una richiesta di rimborso della medesima tassa avanzata dall'impresa interessata, essendo l'altra quella annuale radicalmente diversa nei suoi presupposti e nei suoi contenuti. Ma una domanda siffatta non è stata formulata dalla slr Piacca nel presente giudizio. Ne deriva che la richiesta di deduzione di una somma corrispondente all'importo della tassa di iscrizione dell'atto costitutivo stabilito dall'articolo 11, legge 448/98 non può essere presa in considerazione in questa sede, perché totalmente estranea alle domande formulate nelle fasi di merito. Il che dispensa dall'osservare che, comunque, la società ricorrente ha, con ogni probabilità, già versato per l'iscrizione del proprio atto costitutiva una somma ben superiore a quella stabilita dalla norma da ultimo ricordata vedi retro, 4.1 . 4.6. La pretesa dell'amministrazione finanziaria non appare meritevole di accoglimento neppure sotto l'altro profilo, che attiene alla detraibilità, dall'importo complessivo delle somme versate in pagamento della tassa annuale secondo le norme vigenti negli anni 1985-1992 e da rimborsare perché oggetto di un'imposizione incompatibile con il diritto comunitario retro 4.1 , delle somme dovute, in base a quanto stabilito retroattivamente dal citato articolo 11, legge 448/98, per l'iscrizione, nello stesso periodo, di atti sociali diversi dall'atto costitutivo. I presupposti di applicazione dei due tributi non coincidono. Infatti, mentre la prima era dovuta per il mero mantenimento dell'iscrizione della società nel registro delle imprese negli anni successivi a quello in cui era stata effettuata l'iscrizione dell'atto costitutivo, la seconda - come è stato esplicitamente riconosciuto dal Governo della Repubblica nei giudizi riuniti C-216199 e C-222/99 innanzi alla Corte di giustizia Ce - trova il suo necessario presupposto nell'iscrizione, nell'anno considerato, di almeno un atto sociale diverso dall'atto costitutivo Corte di giustizia, 10 settembre 2002, citata, 42 . Essi possono essere tuttavia assimilati, essendo entrambi, sia pure nella diversità dei loro presupposti, riferiti al periodo successivo all'iscrizione dell'atto costitutivo nel registro delle imprese. E questo spiega perché il legislatore abbia disposto, con il secondo comma dell'articolo 11, legge 448/98, che le somme dovute in pagamento del secondo tributo debbano essere dedotte da quelle dovute in restituzione dall'amministrazione finanziaria per l'indebito versamento della tassa annuale. L'accoglimento della richiesta formulata a quest'ultimo riguardo dall'amministrazione ricorrente presuppone il riconoscimento della compatibilità, con l'articolo 10 della direttiva Cee 69/335, della nuova tassa introdotta retroattivamente, per il periodo considerato, dal citato articolo 11 retro, 4.1 . Compatibilità, a sua volta, subordinata alla possibilità di annoverare detto tributo tra i diritti remunerativi che, a norma dell'articolo 12 della citata direttiva, gli Stati membri possono istituire in deroga all'articolo 10 della stessa direttiva. 4.7. Al riguardo, secondo la giurisprudenza della Corte, occorre distinguere, a seconda che l'impresa interessata possa o meno ancora esigere la restituzione delle tasse di concessione già versate tra il 1985 e il 1992 Corte di giustizia Ce, 10 settembre 2002, citata, 52-57 . Se la richiesta di rimborso non è più possibile, per l'inutile decorso del termine triennale di decadenza stabilito dall'art 13 del Dpr 641/72, le somme a suo tempo riscosse dall'amministrazione finanziaria a titolo di tassa annuale non dovranno essere più rimborsate. E deve pertanto escludersi, per tale assorbente ragione, che il nuovo tributo possa essere considerato, nel caso concreto, come remuneratoria , dal momento che l'altro tributo, come si è già detto, era diretta a coprire anche i costi di iscrizione degli atti posti in essere dopo la costituzione della società retro, 4.1 . Negli altri casi la tassa può essere riconosciuta come remuneratoria solo se il suo ammontare è stato determinato, anche se forfettariamente in base al costo del servizio reso Corte di giustizia Ce 20 aprile 1993, citata 2 dicembre 1997, citata 10 settembre 2002, citata . Il che non esclude che possano essere riscossi più diritti per uno stesso servizio, sempre che, tuttavia, il loro importo complessivo non superi il costo di detto servizio Corte di giustizia Ce 10 settembre 2002, citata . In tal caso, pertanto, la determinazione dell'ammontare di ciascun singolo tributo dovrà essere effettuata tenendo conto degli altri tributi parallelamente riscossi per la medesima finalità. 4.7.1. Orbene, l'ammontare della tassa retroattivamente introdotta con l'articolo 11, legge 448/98, per l'iscrizione, nel registro delle imprese, degli atti diversi dall'atto costitutivo per ciascuno degli anni dal 1985 al 1992 è stato stabilito dal legislatore in modo del tutto astratto e generico. Invero, né dalla relazione del disegno di legge originario Atto C 5267, XIII legislatura , né dagli atti parlamentari risulta che esso sia stato determinato, sia pure forfettariamente, in funzione dei costi dell'operazione Cassazione 7176/99 15081/01 . Tali elementi avrebbero dovuto, invece, essere attentamente considerati, posto - che in quegli anni, non essendo stato ancora concretamente istituito il registro delle imprese, venivano riscossi, per quello stesso servizio, anche i diritti di cancelleria - che, in quello medesimo periodo, anche la tassa d'iscrizione dell'atto costitutivo il cui ammontare, proprio in quegli anni, era progressivamente e notevolmente elevato v. retro, 4. 1 era, sia pur parzialmente, destinata, anche alla copertura dei costi d'iscrizione degli atti sociali posti in essere dopo la costituzione della società retro, 4. l - che le somme versate a quest'ultimo titolo dalle società ben difficilmente avrebbero potuto essere ripetute, data la brevità del termine di decadenza stabilito dall'articolo 13, Dpr 641/72. E tanto basta per escludere che al nuovo tributo introdotto, con effetto retroattivo, dall'articolo 11, legge 448/98 possa essere riconosciuto carattere remunerativo , ai sensi dell'articolo 12, lettera e , della direttiva Cee 339/65. Non vi è quindi dubbio che la disposizione in esame debba essere, per tale parte, disapplicata perché incompatibile con il diritto comunitario. 4.8. I dubbi prospettati dalle società resistenti circa la legittimità costituzionale del citato articolo 11 sono conseguentemente assorbiti. 5. Il ricorso incidentale si articola in tre motivi. Con il primo, che risulta proposto in nome e per conto di tutte le resistenti - denunziandosi violazione e falsa applicazione dell'articolo 13, secondo comma, Dpr 641/72 - la sentenza impugnata viene censurata per aver ritenuto applicabile, nella specie, il termine di decadenza stabilito da detta disposizione anziché quello ordinario di prescrizione. La doglianza è palesemente infondata. Secondo il consolidato orientamento di questa Corte deve ritenersi, infatti, che il termine sopra indicato si applichi ad ogni ipotesi di rimborso di pagamenti d'imposta non dovuti Cassazione Sezioni unite, 3458/96 Cassazione 11181/97 5742/98 11973/99 11463/01 , in coerenza con un orientamento normativo che, a tutela dell'interesse ad una sollecita definizione dei rapporti tra fisco e contribuente, è diretto ad assoggettare in linea di massima tal genere di richieste a brevi termini di decadenza, invece che all'ordinario e più lungo termine ordinario di prescrizione previsto per l'azione di ripetizione contemplata dal diritto comune articolo 38, Dpr 602/73 articolo 21, secondo comma, decreto legislativo 546/92 articolo 29, legge 428/90 . Ogni dubbio in proposito è stato del resto ormai eliminato dall'articolo 11, secondo comma, della legge 443/98, con il quale il legislatore ha stabilito espressamente che le società hanno il diritto di ottenere il rimborso, sempre che abbiano presentato istanza nei termini previsti dal citato articolo 13, la cui decorrenza è fissata a partire dal giorno del pagamento . La compatibilità di una disciplina siffatta con i principi dell'ordinamento comunitario non può essere revocata in dubbio, posto che il diritto comunitario non vieta ad uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione del diritto comunitario un termine nazionale di decadenza triennale che deroga al regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito, tra privati, assoggettata a un termine più favorevole sempre che, s'intende, detto termine si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione di tali tributi fondate sul diritto comunitario e a quelle fondate sul diritto interno Corte di giustizia Ce 15 settembre 1998, in C-260/96 . Né, come si è già posto in evidenza, potrebbe per altro verso dubitarsi della conformità di tale regolamentazione ai principi della nostra Carta costituzionale Cassazione 7176/99 . 5.1. A diverse conclusioni deve pervenirsi per il secondo motivo che, a differenza di quello appena considerato, è riferibile solo ad alcune delle resistenti. Con esso, le società Sogis Spa, Remo Donati Spa, Laterizi Sereni Spa e Soteco Spa assumono che la motivazione sentenza impugnata sarebbe viziata da intima contraddittorietà e sarebbe comunque inadeguata, in quanto la Corte, pur muovendo dalla esatta premessa che le domande di rimborso vanno considerate tempestive se indirizzate alla locale Intendenza di finanza nel termine di tre anni dalla data del versamento, ha poi dichiarato tardive alcune delle richieste di rimborso presentate da tali società, malgrado fossero state inviate entro il termine predetto. Per la verità, nella sentenza impugnata si afferma che alle domande di rimborso riguardanti somme versate in eccesso rispetto a quelle dovute in base alle disposizioni di cui è stata chiesta la disapplicazione nel presente giudizio non può essere riconosciuta, anche se tempestivamente presentate, l'idoneità ad impedire la decadenza rispetto alle pretese restitutorie avanzate in questa sede, trattandosi di richieste avanzate sulla base di un titolo diverso. La mancanza di ogni, sia pur minima, motivazione specifica del parziale rigetto delle richieste di rimborso avanzate dalle società sopra indicate non consente peraltro di individuare con sicurezza le ragioni poste a fondamento della decisione adottata. E tanto basta a concretare gli estremi del vizio contemplato dall'articolo 360, n. 5, Cpc. La doglianza deve essere quindi accolta. 5.2. Del pari fondato è il terzo motivo dello stesso ricorso, con il quale la società Suinicola Valbassa Srl - denunziando violazione e falsa applicazione dell'articolo 13, secondo comma, Dpr 641/72 - censura la sentenza impugnata per aver dichiarato tardiva una delle istanze di rimborso da lei presentate perché pervenuta all'amministrazione dopo la scadenza del termine fissato da detta disposizione, ancorché fosse stata spedita a mezzo del servizio postale quando detto termine era ancora m corso. Invero, secondo il consolidato orientamento di questa Corte, l'istanza di rimborso va considerata tempestiva purché spedita, a mezzo del servizio postale, entro il termine predetto, senza che rilevi la circostanza che essa sia pervenuta al destinatario dopo la sua scadenza Cassazione 11973/99 1691/00 11362/01 11463/01 . Questo perché, venendo in considerazione gli atti impeditivi dei termini di decadenza per le conseguenze che determinano non già a carico dei soggetti ai quali sono indirizzati, ma del titolare del diritto, la loro operatività, a tali fini, non può essere subordinata alla ricezione da parte dei destinatari, anche quando siano determinati, non essendo l'effetto sopra indicato correlato ad un'esigenza di tutela di questi ultimi soggetti per tutti Cassazione 11973/99, citata . Proprio muovendo da queste premesse il giudice delle leggi, ha dichiarato l'illegittimità costituzionale del combinato disposto dell'articolo 149 Cpc e dell'articolo 4, comma terzo, nella parte in cui prevede che la notificazione [a mezzo posta] si perfeziona, per il notificante, alla data di ricezione dell'atto da parte del destinatario, anziché a quella, antecedente, di consegna dell'atto all'ufficiale giudiziario, ponendo in evidenza che da tale momento in poi l'attività dell'ufficiale giudiziario e dei suoi ausiliari rimane sottratta in toto al controllo e alla sfera di disponibilità del notificante e puntualizzando che, per il destinatario, resta fermo il principio del perfezionamento della notificazione solo alla data della ricezione dell'atto . Corte costituzionale 477/02 . 6. In conclusione, il ricorso principale deve essere rigettato. Quello incidentale va invece accolto relativamente al secondo e al terzo motivo. La sentenza impugnata deve essere pertanto entro tali limiti cassata, con conseguente rinvio della causa ad altra sezione della Corte di Appello di Brescia, che dovrà attenersi al principio di diritto puntualizzato nel punto 5.2. e dar conto, con maggiore compiutezza, delle ragioni poste a fondamento della decisione adottata in ordine ai punti specificati nel punto 5.1. Il giudice di rinvio provvederà, inoltre, anche alla liquidazione delle spese della presente fase. PQM La Corte di cassazione, riuniti i ricorsi, rigetta il ricorso principale e accoglie, per quanto di ragione, quello incidentale. In relazione ai motivi accolti, cassa la sentenza impugnata, rinviando la causa ad altra sezione della Corte di Appello di Brescia, anche per le spese.