Iva, la mancata presentazione della fideiussione denuncia la malafede

Accolto il ricorso del ministero delle Finanze contro una società che durante il concordato aveva compensato all'interno del proprio gruppo la tassa dovuta senza allegare la garanzia

L'imprenditore che non ha pagato l'Iva e ha, in malafede, chiesto e ottenuto l'ammissione al concordato preventivo, deve le soprattasse. Le Commissioni tributarie devono sempre accertare che il debitore ha agito intenzionalmente e nella consapevolezza di non poter pagare, per esempio omettendo di presentare la fideiussione. È quanto affermato dalla Corte di cassazione che, con la sentenza 4234/06 depositata il 24 febbraio e qui leggibile tra gli allegati, ha accolto il ricorso del ministero delle Finanze contro una società che durante il concordato aveva compensato, all'interno del proprio gruppo, l'Iva dovuta senza allegare neppure la fideiussione. La decisione della Corte si fonda su un principio enunciato per la prima volta nel 2001 con la sentenza 8118. In quelle motivazioni si legge che in materia di applicazione retroattiva delle nuove sanzioni, l'omesso pagamento di Iva, dovuta dall'imprenditore, successivamente sottoposto a concordato preventivo, solo in assenza di profili di colpa nell'inadempimento, non cagiona l'insorgenza dell'ulteriore debito da sanzione civile, mancando, di quest'ultimo, il necessario presupposto giuridico . Vale a dire, il mancato pagamento del debito verso il Fisco, per il fatto stesso dell'ammissione alla procedura concorsuale e dell'impossibilità di eseguire dei pagamenti prima dei tempi e nelle forme concorsuali proprie della procedura minore, non genera affatto automaticamente l'esenzione dalla sanzione. Cioè non è detto che l'impossibilità di eseguire il pagamento durante il concordato salvi la società dalla sanzione se c'era l'intenzione di evadere l'imposta la soprattassa va pagata e come! Per questo il compito delle commissioni tributarie si fa più difficile. Dovranno accertare di volta in volta le intenzioni dell'imprenditore. Nel caso sottoposto all'esame della Corte il giudice del rinvio dovrà accertare se il comportamento tenuto dalla società capogruppo, in considerazione dei tempi di ammissione al concordato e di quelli relativi alla dichiarazione fiscale con la richiesta di compensazione, e anche con riguardo alla possibilità di prestare la garanzia prima dell'ammissione alla procedura concorsuale, fossero finalizzati o meno all'evasione. Debora Alberici

Cassazione - Sezione quinta civile - sentenza 19 gennaio 2006, n. 4234 Presidente Favara - Relatore Genovese Pm Caliendo - conforme - Ricorrente ministero delle Finanze - Controricorrente Fallimento Elcat Spa Svolgimento del Processo 1. L'Ufficio Iva di Torino notificava al fallimento della società Elcat Spa un avviso di irrogazione delle sanzioni, relativo all'anno di imposta 1993, con cui veniva chiesto il pagamento della soprattassa di cui all'articolo 44, comma 1, Dpr 633/72. La società, infatti, quando era in concordato preventivo, aveva compensato, all'interno del proprio gruppo societario, l'Iva dovuta senza allegare, alla dichiarazione annuale di cui all'articolo 6 Dm 13 dicembre 1979, la polizza fidejussoria prevista per le eccedenze di credito compensate. La società presentava ricorso alla Ct primo grado di Torino che l'accoglieva, sul presupposto che la ricorrente fin dal 5 febbraio 1994 era in concordato preventivo e non poteva allegare alla dichiarazione resa successivamente il 5 marzo 1994 tale polizza, a garanzia di un debito che risultava cristallizzato e non pagabile per effetto della legge fallimentare. 2. L'Ufficio Iva proponeva appello alla Ctr del Piemonte che confermava la decisione appellata. Secondo i giudici del gravame sarebbe proprio la legge fallimentare a imporre al debitore sottoposto alle sue prescrizioni nella specie, quelle del regime di concordato preventivo il mancato pagamento del debito Iva. 3. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione il Ministero delle Finanze, affidato ad un unico motivo, contro cui resiste il fallimento della Elcat spa. Motivi della Decisione 1. Con l'unico motivo di ricorso con il quale lamenta la violazione e falsa applicazione degli articoli 44, comma 1, e 73, u.c., Dpr 633/72, e dell'articolo 6 Dm 13 dicembre 1979 il ministero delle Finanze deduce che l'articolo 73, u.c., Dpr 633/72 ha stabilito che, con appositi decreti ministeriali, potevano essere disposte le modalità tramite cui effettuare i versamenti ed il computo del credito in base alle risultanze complessive del gruppo societario di appartenenza, permettendo la compensazione dei debiti e dei crediti d'imposta delle società appartenenti al gruppo. Tale disposizione cioè il Dm 13 dicembre 1979 , nel dare disciplina a questa facoltà, avrebbe disposto che le società controllanti possono compensare debiti e crediti, relativi alle società controllate o alla controllante, prestando le garanzie indicate, in materia di rimborsi, nell'articolo 38bis Dpr 633/72. Essendo pacifico che nella specie sarebbe mancato sia il versamento dell'imposta sia la presentazione della garanzia fideiussoria, si sarebbe resa applicabile la soprattassa prevista dall'articolo 44, comma primo, Dpr 633/72. Tale soprattassa non sarebbe non dovuta a titolo di sanzione ma per il fatto obiettivo del mancato versamento del dovuto. 2. La questione sottoposta all'esame della Corte è dunque quella se una società in concordato preventivo possa compensare all'interno del gruppo opposte ragioni di dare ed avere nei rapporti con il Fisco, senza allegare la polizza fideiussoria richiesta dalle disposizioni regolanti la materia il Dm 13 dicembre 1979 . 3. Questa Corte, nel decidere una questione similare con la sentenza 8118/01 , nata da una vicenda in cui il contribuente, sottoposto a concordato preventivo, non aveva pagato il debito Iva ed era stato richiesto del pagamento della soprattassa di cui all'articolo 44 della legge Iva, ha stabilito il principio di diritto a termini del quale, ai sensi dell'articolo 168 legge fall., i debiti sorti prima dell'apertura della procedura di concordato preventivo non sono mai eseguibili al di fuori del concorso, sicché dal mancato pagamento di essi non possono conseguire effetti di tipo sanzionatorio, ancorché previsti da norme di diritto pubblico. Da tale premessa, la Corte ha fatto poi derivare il principio secondo cui l'omesso pagamento di Iva, dovuta dall'imprenditore per cessioni effettuate nell'esercizio dell'impresa, successivamente sottoposta a concordato preventivo, in assenza di profili di colpa nell'inadempimento, non cagiona l'insorgenza dell'ulteriore debito da sanzione civile, mancando, di quest'ultimo, il necessario presupposto giuridico. 4. Tale orientamento deve essere confermato e il principio applicato anche a questo giudizio, non senza però compiere alcune precisazioni riguardanti l'ipotesi dell'omesso pagamento conseguente a compensazione non validamente effettuata, in ragione dell'omessa prestazione delle garanzie richiesta dalla normativa fiscale. 4.1. Pacificamente la società in concordato non ha adempiuto alla sua obbligazione con il Fisco, dopo aver esposto nella dichiarazione fiscale la compensazione fra le opposte ragioni di dare/avere fra le società del gruppo e l'Erario e, come conseguenza di tale omissione, ha visto applicata la soprattassa stabilita dall'articolo 44 del Dpr n. 633 vigente ratione temporis . Secondo la contribuente ora fallita e perciò rappresentata dalla curatela l'Amministrazione non potrebbe esigere il pagamento della soprattassa e neppure l'ammissione al passivo della procedura stante il principio già espresso nella sentenza del 2001, di questa Corte impossibilità di eseguire il pagamento dopo l'avvio della procedura di concordato preventivo. Secondo l'Amministrazione, invece, la soprattassa sarebbe esigibile perché essa scaturirebbe dal solo fatto dell'inadempimento, oggettivamente riguardato e senza che ad essa si collegasse una valenza sanzionatoria e, comunque, in subordine, anche ove si desse ad essa una tale natura. 4.2. La prima parte della tesi dell'Avvocatura erariale non può essere condivisa, innanzitutto alla luce della giurisprudenza di questa Corte, che considera simili soprattasse come vere e proprie sanzioni tributarie Cassazione, sentenze 2352/02, 3658/98, 10619 e 8930/94, 5246/93, ecc. . E, in secondo luogo, in considerazione del fatto che il D.Lgs 472/97, che ha abrogato tale previsione con l'articolo 16, comma 1, lettera a , l'ha sostituita articolo 13 con una sanzione meno grave 30% del non versato in luogo dell'intero , ma pur sempre determinata in misura unica ossia senza alcun discrezionale apprezzamento nella commisurazione della risposta punitiva al caso concreto e perciò omogenea alla previgente disciplina. Di tanto si è reso già conto questa Corte, con il precedente n. 11226 del 2002, con il quale ha affermato che, in tema di sanzioni amministrative per le violazioni delle norme tributarie, l'articolo 26, comma primo, del D.Lgs 472/97, ha sostituito le soprattasse e le pene pecuniarie previste dalla normativa previgente con sanzioni pecuniarie di uguale importo, così che le soprattasse sono divenute sanzioni a tutti gli effetti, onde anche ad esse deve ritenersi applicabile il nuovo regime delle sanzioni, dettato dal citato D.Lgs 472/97 ivi compreso il principio di intrasmissibilità agli eredi, previsto dall'articolo 8 del decreto medesimo . 4.3. Alla natura di sanzione della soprattassa, di cui all'articolo 44 della legge Iva, consegue l'applicazione della disciplina stabilita nel D.Lgs 472/97, anche per i rapporti sorti anteriormente alla sua entrata in vigore Cassazione, sentenze 3539 e 17500/02 . Secondo tali arresti, per l'applicazione di detta sanzione non è più sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, ma è richiesta - ai sensi dell'articolo 5 del D.Lgs 472/97, retroattivamente applicabile in forza del combinato disposto degli articoli 3, comma 3, 25, comma secondo, e 29, comma primo, lettera a , del medesimo decreto - anche la colpevolezza del contribuente. La decisione 8118/01, richiamata in apertura par. 3 , ha pertanto correttamente affermato, in sistema con le dette due sentenze in materia di applicazione retroattiva delle nuove sanzioni, che l'omesso pagamento di Iva, dovuta dall'imprenditore, successivamente sottoposto a concordato preventivo, solo in assenza di profili di colpa nell'inadempimento, non cagiona l'insorgenza dell'ulteriore debito da sanzione civile, mancando, di quest'ultimo, il necessario presupposto giuridico. Vale a dire che, il mancato pagamento del debito verso il Fisco, per il fatto stesso dell'ammissione alla procedura concorsuale e dell'impossibilità di eseguire pagamenti prima dei tempi e nelle forme concorsuali proprie della cd. procedura minore, non genera affatto automaticamente l'esenzione dalla sanzione per la detta impossibilità di eseguire il pagamento dopo l'ammissione alla procedura, dovendosi valutare il comportamento tenuto dal debitore con riguardo alla intenzionalità del detto inadempimento, correlata alla situazione di giuridica impossibilità di esecuzione del pagamento. L'indagine sull'assenza dei profili di colpa del debitore, da parte delle Commissioni, nella fase di merito, è però mancato mentre esso andava compiuto proprio alla luce del principio espresso nella sentenza 8118/01 e cioè considerando se il comportamento tenuto dalla società capogruppo, in considerazione dei tempi di presentazione della domanda di ammissione al concordato preventivo e di quella relativa alla dichiarazione fiscale contenente la richiesta di compensazione delle opposte ragioni di credito , sia con riguardo alla possibilità di prestare la garanzia prima della ammissione alla procedura sia di chiedere al giudice della stessa l'autorizzazione al rilascio della prescritta garanzia, per il completamento della procedura di compensazione dei propri crediti con i debiti verso il Fisco, fosse o meno da considerarsi colpevole. 5. In conclusione, la sentenza di merito deve essere cassata e la causa rinviata anche per il governo delle spese di questa fase ad altra sezione della stessa Ctr del Piemonte perché si compia un nuovo esame dei fatti alla luce del principio contenuto nella sentenza di questa Corte 8118/01, così come specificato e integrato con la presente sentenza. PQM Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese di questa fase, ad altra sezione della Commissione tributaria Regionale del Piemonte. 4