Processo tributario, nuove prove anche in appello

L'amministrazione finanziaria può presentare alla Commissione regionale un verbale di constatazione. Inoltre, il rinvenimento di una contabilità informale costituisce indizio grave e può essere oggetto di accertamento induttivo

Nel processo tributario prove a tutto campo. Infatti quelle documentali possono essere proposte per la prima volta anche in appello. Così l'amministrazione finanziaria può produrre, di fronte alla commissione tributaria regionale, un processo verbale di constatazione, che si era rifiutata di presentare in primo grado. Lo ha stabilito la Corte di cassazione che, con la sentenza 6949 del 27 marzo 2006 leggibile tra i documenti correlati , ha tracciato le differenze fra il processo civile e quello fiscale ribadendo per il primo il divieto assoluto di nuovi documenti in secondo grado citando la sentenza delle sezioni unite dello scorso anno, la n. 8203 e la legittimità, invece, di produrre nuove prove davanti alla commissione tributaria regionale. Ciò è diretto corollario del principio di specialità. In altri termini al processo tributario vanno applicate le norme specifiche contenute nel D.Lgs 546/92. In questo caso va applicato l'articolo 58, rubricato appunto, nuove prove in appello. Secondo tale norma, il cui primo comma è ricalcato su quello dell'articolo 345 del Cpc, il giudice d'appello non può disporre nuove prove, salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile . Il secondo comma, tuttavia, fa salva la facoltà delle parti di produrre nuovi mezzi di prova. Quale ad esempio, un processo verbale di constatazione. Infatti nelle motivazioni si legge che, poiché nell'ordinamento processuale tributario è inserita una norma apposita, non v'è dubbio che ricorra l'ipotesi, in forza della quale, i giudici tributari applicano le norme del decreto 546/92 . Sulla base di questi motivi la Corte suprema ha accolto il ricorso del Ministero delle finanze presentato contro una società che aveva ripetutamente omesso di emettere gli scontrini fiscali. Per questo l'ufficio Iva aveva notificato degli avvisi di accertamento, incentrati, essenzialmente su un processo verbale di constatazione redatto dalle fiamme gialle. La società era ricorsa alla commissione tributaria provinciale che aveva accolto il ricorso perché, aveva sostenuto, l'ufficio non aveva ottemperato all'ordine di produrre il processo verbale di constatazione. Così l'amministrazione finanziaria era ricorsa alla commissione tributaria regionale, munita, questa volta, del processo verbale. La commissione di secondo grado aveva comunque respinto il gravame dal momento che, aveva detto, il documento non poteva essere prodotto per la prima volta in appello. Ma il fisco non è andato avanti e ha presentato ricorso in sede di legittimità, vincendolo. Una vittoria, questa, a trecentosessanta gradi. Infatti i giudici di Piazza Cavour hanno accolto anche l'altro motivo del ricorso concernente il contenuto del processo verbale. Quest'ultimo si fondava su un brogliaccio riportante le operazioni mai fatturate. Rispolverando un vecchio principio stabilito dalla stessa Corte nel 1992 sentenza n. 5786 è stato stabilito che sono pienamente attendibili, per l'accertamento induttivo dell'imponibile Iva, i brogliacci così come le agende - calendario, i block-notes, le matrici di assegni, gli estratti dei conti correnti bancari. Non finisce qui. Il rinvenimento di una contabilità informale, tenuta su un brogliaccio, costituisce indizio grave, preciso e concordante dell'esistenza di imponibili non riportati sulla contabilità ufficiale e, perciò, l'amministrazione finanziaria può procedere ad accertamento induttivo . Debora Alberici

Cassazione - Sezione quinta civile - sentenza 30 gennaio-27 marzo 2006, n. 6949 Presidente Cristarella Orestano - Relatore Ruggiero Pm Sorrentino - difforme - Ricorrente ministero delle Finanze - Controricorrente Srl Mobilnrete Fatto A seguito della trasmissione del processo verbale di constatazione redatto dalla GdF di Vicenza e notificato il 17 novembre 1993, l'Ufficio Iva di Milano notificava nei confronti della Tre Gima Mobili Srl gli avvisi di rettifica e di irrogazione sanzioni n. 870870 e 870874/94 relativi all'Iva per gli anni 1992 e 1991. In particolare, l'avviso di rettifica per l'anno 1991 recava i seguenti rilievi l'omessa autofatturazione per una imposta di lire 33.138.000 l'omessa registrazione di corrispettivi per una imposta pari a lire 484.647.000 la dichiarazione con imposta inferiore di oltre rispetto a quella dovuta la dichiarazione con indicazioni inesatte. L'altro avviso conteneva la irrogazione di sanzioni per mancata emissione di n. 928 scontrini fiscali nell'anno 1991. E l'altro avviso conteneva la irrogazione di sanzioni per mancata emissione di n. 2239 scontrini fiscali nell'anno 1992. La società si opponeva, proponendo tre distinti ricorsi, con cui chiedeva, in via pregiudiziale, che gli avvisi fossero dichiarati illegittimi per carenza di motivazione e, nel merito, chiedeva, in via principale, che venisse dichiarata la nullità degli avvisi impugnati ed, in via subordinata, la riduzione delle sanzioni irrogate. La Commissione Tributaria Provinciale di Milano, con la sentenza 132/96, accoglieva i ricorsi, rilevando che non era stato ottemperato all'ordine di produzione del processo verbale di constatazione, documento necessario ai fini del decidere, e che l'onere di provare la fondatezza della pretesa impositiva incombeva all'Ufficio. L'Ufficio interponeva gravame eccepiva la nullità della sentenza per difetto di motivazione rilevava che l'ordine di produzione del processo verbale di constatazione era rivolto ad entrambe le parti ed, in ogni caso, la Commissione aveva il potere di acquisire l'atto d'ufficio evidenziava, inoltre, che incombeva al contribuente l'onere di provare i fatti dedotti a sostegno del proprio assunto nel merito, richiamava le risultanze della documentazione acquisita. La società appellata controdeduceva eccepiva, in via pregiudiziale, l'inammissibilità dell'appello in quanto notificato presso la sede sociale invece che nel domicilio eletto presso il procuratore nel merito, rilevava che l'Ufficio si limitava a richiamare le risultanze del processo verbale senza fornire motivazioni in ordine agli avvisi ancora nel merito, riproponeva le deduzioni ed argomentazioni già svolte in primo grado. La Commissione Tributaria Regionale, con la sentenza in epigrafe, rigettava l'appello dell'Ufficio e confermava la decisione impugnata. Veniva cosi motivato l'eccezione di inammissibilità dell'appello non poteva essere accolta, avendo l'impugnazione raggiunto lo scopo di costituire il contraddittorio e di consentire all'appellata società di difendersi, per cui la nullità della notificazione era stata in effetti superata e non poteva essere dichiarata tuttavia, corretta era stata la decisione fondata sulla mancata produzione del processo verbale di constatazione, dal momento che questo non poteva essere prodotto per la prima volta in appello, in quanto da questa produzione l'Amministrazione doveva ritenersi decaduta, non avendo adempiuto all'ordine di produzione dei primi giudici, ancorché entro un termine ordinatorio, ma che, in carenza di espressa richiesta di proroga prima della scadenza, l'inutile superamento determinava lo stesso effetto preclusivo del termine perentorio ed impediva la concessione di un nuovo termine comunque, tale produzione non sarebbe stata sufficiente, sia perché l'Amministrazione non aveva operato alcuna valutazione critica dei rilievi effettuati, sia perché il processo verbale di constatazione era stato prodotto senza gli allegati necessari ad una eventuale valutazione da parte dei giudici, sia, infine. perché non era stata prodotta la documentazione cui l'Ufficio faceva riferimento nell'atto di appello. Per la cassazione di questa decisione l'Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso, notificato il 3 aprile 2000, con l'articolazione di due motivi. La società ha resistito con controricorso, notificato il 17 dicembre 2002, ed ha depositato ulteriore memoria. Diritto 1. Con il primo motivo è stata dedotta la violazione e falsa applicazione dell'articolo 58 D.Lgs 546/92 nonché l'omessa motivazione su un punto decisivo della controversia in relazione all'articolo 360 n. 3 e 5 Cpc. In particolare, viene rilevato che secondo la norma richiamata il giudice d'appello può anche disporre - in deroga al generale divieto - nuove prove ove le ritenga necessarie ai fini della decisione, fatta peraltro salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti dunque, la Commissione avrebbe potuto rinnovare, anche in grado di appello, l'ordine di produrre il verbale, se ritenuto indispensabile per la decisione soprattutto, una volta depositato il documento, questo doveva essere valutato ai fini di decidere sulla fondatezza della pretesa tributaria la possibilità di produrre nuove prove documentali in grado di appello non poteva ritenersi limitata da una pronuncia di decadenza da parte del primo giudice, posto che quest'ultimo aveva solo ritenuto non sufficientemente provata la pretesa fiscale, senza emettere alcuna pronuncia di decadenza nei confronti dell'Amministrazione comunque, una volta che l'Ufficio aveva provveduto ad integrare la documentazione prodotta, il giudice non poteva esimersi dall'esaminarla ovvero omettere di motivare in relazione agli elementi che da essa emergevano. Con il secondo motivo è stata dedotta la violazione e falsa applicazione dell'articolo 54 Dpr 633/72, nonché l'omessa motivazione su un punto decisivo della controversia, in relazione all'articolo 360 n. 3 e 5 Cpc. In modo specifico, è stato evidenziato che contrariamente a quanto deciso, l'Amministrazione aveva operato una valutazione critica dei rilievi effettuati, valutazione basata sulle risultanze in cui si era sostanziato l'accertamento induttivo operato ai sensi dell'articolo 54, comma 2 e 3, richiamato in base a questa norma ed all'articolo 53 stesso Dpr, l'infedeltà poteva essere indirettamente desunta da risultanze, dati e indizi o sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti in tale novero di elementi risultanti dal verbale della Guardia di Finanza c'erano, tra l'altro, il registro rinvenuto nell'abitazione dell'indagata Allegramente Federica contenente l'elenco delle aziende fornitrici e dei clienti della società che avevano acquistato mobili senza emissione di scontrini, la documentazione extracontabile, le risposte dei clienti ai quesiti della Guardia di Finanza, i documenti evidenzianti acquisti senza fattura la Commissione non aveva dato minimamente conto dell'iter logico seguito, né aveva minimamente fornito una spiegazione a confutazione degli elementi considerati in sede di accertamento, incorrendo nel vizio di omessa motivazione. La società controricorrente ha replicato in ordine ad entrambi i motivi, deducendone l'infondatezza e rilevandone anche l'inammissibilità per violazione del principio di autosufficienza del ricorso per cassazione. 2. Il primo motivo di ricorso è infondato in entrambi i rilievi, in cui viene articolato violazione di legge ed omessa motivazione. È nota a questo collegio la recente decisione delle Su civili che, in tema di ammissibilità o meno della produzione di documenti in appello - con ampia ed articolata disamina di molteplici profili prove costituite e prove costituende mezzi di prova nuovi mezzi di prova documenti ammissione ragionevole durata del processo giudizio equo ed imparziale - è pervenuta all'affermazione del principio di diritto, secondo cui l'articolo 345, comma 3, Cpc, va letto nel senso che questa disposizione fissa sul piano generale il principio dell'inammissibilità dei nuovi mezzi di prova e, quindi, anche delle produzioni documentali Cassazione Su civili, 8203/05 . Occorre, tuttavia, puntualizzare i rapporti tra norma processuale civile ordinaria articolo 345 Cpc e da norma processuale tributaria articolo 58 D.Lgs 546/92 . Il comma 3 dell'articolo 345 Cpc sancisce che non sono ammessi nuovi mezzi di prova con la previsione di due deroghe il collegio non li ritenga indispensabili ai, fini della decisione della causa e la parte dimostri, di non aver potuto proporli nel giudizio di primo grado per causa ad essa non imputabile . Il comma 2 dell'articolo 58 D.Lgs 546/92 - dopo che al comma 1 reiterava il medesimo testo della norma processuale civile divieto per il giudice di appello di disporre nuove prove, con le stesse due deroghe innanzi citate - faceva espressamente salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti . Soccorre l'articolo 1, comma 2, D.Lgs 546/92, al fine dell'individuazione della norma applicabile alla specie. Poiché nell'ordinamento processuale tributario è inserita una norma apposita articolo 58, comma 2 , non v'è dubbio che ricorra l'ipotesi principale, in forza della quale I giudici tributari applicano le norme del presente decreto D.Lgs 546/92 . In sintesi, si rende operante il fondamentale principio di specialità, per cui deve applicarsi la norma processuale tributaria. Ne consegue che l'Amministrazione legittimamente poteva produrre in appello il processo verbale di constatazione. Con l'ulteriore conseguenza che l'impugnata decisione incorreva nella dedotta violazione e, quindi, va annullata sul punto. Infine, per completezza espositiva, deve puntualizzarsi che, in assenza di una specifica disposizione, i giudici tributari non possono fissare termini di decadenza né assegnare termini, la cui inosservanza comporti l'inammissibilità di una attività istruttoria. È, altresì, fondato l'eccepito vizio motivazionale -la cui delibazione potrebbe essere considerata anche assorbita - in quanto i giudici di secondo grado dovevano farsi carico dell'esame degli elementi emergenti dalla documentazione integrata in sede di appello. 3. Anche il secondo motivo è fondato nella sua duplice articolazione violazione di legge e vizio motivazionale sotto il profilo dell'omessa motivazione. Quanto al primo profilo, è sufficiente richiamare la giurisprudenza di questa Corte che ha ritenuto la piena attendibilità di un brogliaccio ma anche di agende-calendario, block-notes, matrici di assegni, estratti di conti correnti bancari per l'accertamento induttivo dell'imponibile ai fini Iva Cassazione, 5786/92 ed ha affermato che il riferimento di una contabilità informale, tenuta su un brogliaccio, costituisce indizio grave, preciso e concordante della esistenza di imponibili non riportati sulla contabilità ufficiale e, perciò, l'Amministrazione Finanziaria può procedere ad accertamento induttivo Cassazione, 133311/92 . È fondato, comunque, anche il vizio di omessa motivazione perché come si è detto nella delibazione del primo motivo la Commissione ometteva qualsiasi valutazione degli elementi emergenti dal processo verbale di constatazione. 4. Da ultimo, deve evidenziarsi che il controricorso è inammissibile per tardività. Infatti, a fronte del ricorso dell'Amministrazione Finanziaria notificato il 3 aprile 2000, il controricorso risulta notificato il 17 dicembre 2002 e, dunque, ben oltre i termini prescritti dall'articolo 370 Cpcomma . In definitiva, per le argomentazioni svolte, il ricorso deve essere accolto. Conseguono la cassazione dell'impugnata decisione ed il rinvio ad altra Sezione della Commissione Regionale della Lombardia, che dovrà applicare gli enunciati principi di diritto, provvedendo anche in ordine alle spese della presente fase di legittimità. PQM La Corte accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata. Rinvia la causa, anche per le spese, ad altra Sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia.