Il sostituto d'imposta ha versato troppo? Senza istanza, nessun rimborso

Non esiste una procedura d'ufficio per le maggiori trattenute pagate per errore al fisco. In alternativa si possono compensare con i versamenti successivi

Quando il sostituto d'imposta non chiede il rimborso delle maggiori trattenute versate al fisco resta a bocca asciutta. Non è prevista, infatti, una procedura d'ufficio. Questo, ha spiegato la Cassazione con la sentenza 15840/06 del 12 luglio qui leggibile tra gli allegati, è valido tanto nel vigore della vecchia disciplina art. 38 Dpr 600/73 tanto in quella introdotta con il Dpr 445/97. Dopo aver vagliato le norme passate e quelle in vigore il Collegio ha affermato che le dichiarazioni del sostituto d'imposta sono sostanzialmente equiparate a quelle dei contribuenti. Sono escluse, pertanto, le ipotesi di rimborso d'ufficio . Neppure l'articolo 36bis del Dpr 600/73 può trovare applicazione. Ciò perché la procedura da questo contemplata è uno strumento che gli interpreti hanno definito eccezionale , e non è sufficiente di per se a investire l'ufficio competente dell'obbligo di provvedere al rimborso, che, dal controllo cartolare della dichiarazione riscontri semplicemente una discordanza tra il dovuto nella specie, il trattenuto e il versato è invece necessario che nella dichiarazione stessa risulti un credito esposto, fatto valere. Che, cioè anche al di fuori delle ipotesi in cui un tale onere di richiesta espressa è specificamente previsto, in alternativa alla possibilità di optare per il riporto dell'eccedenza , in ogni caso dalla dichiarazione si possa - ove le modalità di redazione lo consentano - evincere con ragionevole certezza una manifestazione di volontà idonea, in quanto tale, a svolgere la funzione, e quindi a tener luogo, dell'istanza di rimborso, senza necessità di ulteriori adempimenti, altrimenti operando la normale procedura della richiesta differita. Quanto detto, a parere dei giudici di Palazzaccio , è confortato dal Dpr 445/97 nell'introdurre, infatti, per il sostituto analogamente a quanto previsto per il contribuente , la facoltà, ove abbia fatto un versamento di ritenute alla fonte eccedente quanto effettivamente dovuto, di scegliere di computare tale eccedenza in diminuzione di versamenti relativi al periodo d'imposta successivo qualora non abbia operato lo scomputo nello stesso periodo d'imposta , oppure chiederne il rimborso nella dichiarazione, dispone che, se l'eccedenza riportata non è computata in diminuzione nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo o se la dichiarazione non è presentata, il sostituto può chiederne il rimborso a norma dell'articolo 38 del Dpr 602/73 . Sono questi i motivi che hanno indotto la Cassazione a respingere il ricorso di una banca. L'istituto di credito aveva versato al fisco delle trattenute più elevate richiedendole solo cinque anni più tardi. Le commissioni tributarie avevano bocciato tale richiesta dal momento che era decorso il termine massimo per la presentazione dell'istanza. Così la contribuente aveva paventato l'esistenza del diritto al rimborso fatto d'ufficio. Ma i giudici della quinta sezione hanno escluso per il sostituto questa procedura. deb.alb.

Cassazione - Sezione tributaria - sentenza 13 febbraio-12 luglio 2006, n. 15840 Presidente Cristarella Orestano - relatore Virgilio Ricorrente Comit Spa - controricorrente ministero delle Finanze Svolgimento del processo 1. La Banca Commerciale Italiana s.p.a. impugnò dinanzi alla Commissione tributaria di primo grado di Milano il silenzio-rifiuto formatosi sull'istanza di rimborso, presentata in data 31 agosto 1995, della somma di . 254.000.000 ~ versata in più del dovuto nel 1990, in qualità di sostituto d'imposta, a titolo di ritenute sui dividendi, come risultava dal modello 770 presentato nel 1991. La Commissione adita rigettò il ricorso e l'appello proposto dalla Banca fa respinto dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia, la quale, con sentenza depositata l'8 giugno 1999, osservò che, qualora il sostituto d'imposta abbia effettuato un errato maggiore versamento rispetto al dovuto, deve richiederne il rimborso nel termine di diciotto mesi di cui all'articolo 38 del Dpr 602/73 Del testo vigente ratione temporis , considerato che per la dichiarazione dei sostituti non è prevista la possibilità di terminare con un credito a rimborso , come per la dichiarazione dei redditi, 2. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione la Banca Commerciale Italiana s.p.a., cui resiste con controricorso il ministero delle finanze. La Banca Intesa s.p.a. già Banca Commerciale Italiana ha depositato memoria. Motivi della decisione 1 - Con l'unico motivo formulato, la ricorrente - denunciando violazione e falsa applicazione degli articoli 36 bis del Dpr 600/73, 38 e 41 del Dpr 602/73, 6 e 8 del Dpr 787/80 e 40 del Dpr 287/92, nonché motivazione - censura la sentenza impugnata per avere il giudice a quo ritenuto nella specie applicabile la disciplina di cui al citato articolo 38 del Dpr 602/73, con conseguente necessità della presentazione di un'istanza di rimborso nel termine di decadenza ivi previsto all'epoca, diciotto mesi dalla data del versamento . In contrario sostiene, in sintesi, che, in base al complesso della disciplina sopra richiamata a le dichiarazioni dei sostituti d'imposta sono equiparate, ad ogni effetto, alle dichiarazioni dei redditi e, quindi, al pari dei crediti emergenti da queste ultime, anche i crediti emergenti dalle dichiarazioni dei sostituti devono essere rimborsati d'ufficio, a prescindere da qualsiasi apposita istanza di parte, entro il termine di prescrizione decennale b il meccanismo dell'articolo 38 del Dpr 602/73 - il cui ambito applicativo presuppone l'assenza dei presupposti per il rimborso d'ufficio - non ha ragione di operare allorché la stessa dichiarazione, nella sua articolazione, svolga la funzione di istanza di rimborso, evidenziando l'indebito versamento c è irrilevante che vi sia un errore e a chi l'errore sia addebitabile se all'amministrazione o al cittadino , poiché ciò che conta è che il credito emerga dalla dichiarazione, nel qual caso l'amministrazione è tenuta per legge a procedere al rimborso d'ufficio all'atto della liquidazione di quella dichiarazione d la fattispecie in esame rientra pienamente in detta ipotesi, posto che il semplice esame della dichiarazione presentata dalla ricorrente evidenzia la discordanza tra l'ammontare delle ritenute effettuate e quelle delle ritenute versate e, quindi, il conseguente credito d'imposta. 2.1. Il ricorso deve essere rigettato, in base alle considerazioni e con le precisazioni che seguono. 2.2. E' pacifico in causa che la ricorrente, nella dichiarazione presentata, in qualità di sostituto d'imposta, nel 1991 in relazione al 1990, ha indicato un importo delle ritenute alla fonte effettuate inferiore - per circa . 250.000.000 - al riportato ammontare delle ritenute versate in sostanza, dai dati della dichiarazione emergeva una oggettiva discordanza tra i due importi suddetti, dalla quale, se corrispondente alla realtà come sembra non contestato , derivava un versamento eccedente il dovuto. Ciò posto in punto dì fatto, la questione di diritto da risolvere consiste nello stabilire se la ricorrente cm tenuta a presentare istanza di rimborso ai sensi dell'articolo 38 del Dpr 602/73 nel termine decadenziale di diciotto mesi - all'epoca ~ dalla data dei versamento , ciò che non è avvenuto, ovvero so la fattispecie rientrava nei casi in cui l'organo competente aveva l'obbligo di provvedere d'ufficio al rimborso con la conseguenza che il relativo diritto era soggetto alla ordinaria prescrizione decennale, validamente interrotta dall'istanza presentata nel 1995 . 2.3. Il Collegio ritiene che il quesito vada risolto nel primo senso dell'alternativa. La disciplina rilevante ai fini della decisione è costituita dalle seguenti norme nel testo vigente ratione temporis a art 36 bis del Dpr 600/73, secondo il quale, per quanto qui interessa, gli uffici delle imposte, in sede di liquidazione delle dichiarazioni, procedono ad effettuare rimborsi eventualmente spettanti in base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d'imposta, sulla scorta dei dati e degli elementi desumibili dalle dichiarazioni stesse e dai relativi allegati primo comma , e possono correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili e delle imposte e quelli commessi dai sostituti d'imposta nella determinazione delle ritenute alla fonte secondo comma, lett. a b articolo 38 del Dpr 602/73, il quale prevede l'onere, a pena di decadenza, dell'istanza di rimborso per i versamenti diretti nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo dì versamento primo comma , precisando, peraltro, che quando l'importo del versamento diretto effettuato ai sensi dei primo comma, n. 3, o del secondo comma, lettera c , dell'articolo 3 è superiore a quello dell'imposta liquidata in base alla dichiarazione ai sensi dell'art 36 bis del Dpr 600/73, l'intendente di finanza provvede al rimborso quinto comma c articolo 41 del medesimo Dpr n, 602 dei 1973 -concernente specìflcamente il rimborso d'ufflcìo -, ai sensi dei quale, da un lato, quando emergono errori materiali o duplicazionì dovuti all'ufficio delle imposte questo provvede ad effettuare il rimborso delle maggiori somme iscritte a ruolo primo comma , e, dall 'altro, la stessa disposizione si applicà , oltre al caso in cui l'ammontare della ritenuta d'acconto suglì importi che hanno concorso alla determinazione dei reddito imponibile sia superiore a quello dell'imposta liquidata ex articolo 36 bis cit, per i crediti d'imposta derivanti dalla liquidazione delle dichiarazioni effettuata ai sensi dell'articolo 36 bis secondo comma d articolo 8 del Dpr 787/80 poi abrogato dal Dpr 107/01 , il quale, nello stabilire le competenze dei centri di servizio in materia dì rimborsi, riproduce sostanzialmente l'articolo 41 del Dpr 602/73, prevedendo il rimborso d'ufficio nel caso di errori materiali o duplicazion dovuti al centro di servizio . nonché in ordine aì rimborsi ai contribuenti ed ai sostituti d'imposta quando risultano in seguito alla liquidazione effettuata ai sensi dell'articolo 611, il quale rinvia a sua volta alle disposizioni dell'articolo 36 bis più volte citato. Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, in tema di rimborsi di versamenti diretti attinenti alle imposte sui redditi, la disciplina dettata dall'articolo 38 del Dpr 602/73 opera in maniera indifferenziata in tutti i casi di ripetibilità dei pagamento indebito, a partire dall'errore materiale fino all'ipotesi di inesistenza dell'obbligazione, tanto se l'errore si riferisca al versamento come tale, quanto nel caso in cui cada sull'an o sul quantum del tributo ex plurimis, Cass., sez. un., n. 2786 del 1989 Cass. nn. 3080 del 1997 18163 del 2002 7087 del 2003 198, 1040, 3662, 16742 e 17918 dei 2004 . Più in generale - si è affermato -, nell'ordinamento tributario vige, per l'indebito, un regime speciale di decadenza, previsto dalle singole leggi d'imposta nella specie, il citato articolo 38 , o comunque, in difetto, dalle norme sul contenzioso tributario art 16, comma sesto, del Dpr 636/72 ora, articoli 19, comma 1, lett g, e 21, comma 2, del D.Lgs 546/92 , regime che impedisce, in linea di principio, l'applicazione di diritto comune da ult. Cassazione 17918/04, cit. . Da ciò va tratta, in definitiva, la conclusione secondo la quale, da un lato, all'istituto del rimborso su istanza di parte da presentare nel termine prescritto a pena di decadenza deve riconoscersi carattere di regola generale in materia tributaria - idonea, come tale, ad orientare anche l'interprete -, e, dall'altro, le norme che contemplano l'istituto del rimborso ufficioso che, ove applicabile, esclude ovviamente l'operatività del primo , data la loro natura eccezionale, vanno considerate dì stretta interpretazione. 2.4. Premesso che, come esattamente osserva la ricorrente, le dichiarazioni dei sostituti d'imposta sono, almeno per quanto qui rileva, sostanzialmente equiparate a quelle dei contribuenti, dalle norme sopra richiamate discende, innanzitutto, che esulano dalla fattispecie in esame sia le ipotesi di rimborso d'ufficio di cui all'articolo 41, primo comma, e secondo comma, prima parte, del Dpr 602/73, sia la previsione dell'articolo 39, quinto comma, del medesimo Dpr, il quale concerne casi di eccedenza dì versamento diretto quelli di cui al primo comma, n. 3, e al secondo comma, lett. c, del precedente articolo 3 certamente diversi da quello in questione. Per quanto riguarda, poi, la previsione di rimborso di cui all'articolo 36 bis, primo comma, del Dpr 600/73 - che va letta in coordinamento con il disposto dell'articolo 41, secondo comma, ultima parte, del Dpr 602/73 nonché dell'articolo 8 del Dpr 787/80 -, deve ritenersi, in virtù delle considerazioni , sopra esposte e del principio secondo cui cfr, da ult, Cass. 21274/05 la procedura prevista dalla norma in esame costituisce uno strumento di natura eccezionale e ciò - va inteso - tanto rispetto all'ordinaria procedimento di accertamento, quanto a quella di rimborso , che, in base al complesso del sistema normativo tributario, non sia sufficiente, di per sé, ai fini di investire senz'altro l'Ufficio competente dell'obbligo di provvedere al rimborso, che dal controllo cartolare della dichiarazione semplicemente si riscontri - come nel caso in esame - una discordanza tra il dovuto nella specie, il trattenuto e il versato è, invece, necessario che nella dichiarazione stessa risulti un credito esposto , fatto valere , che, cioè anche al di fuori delle ipotesi in cui un tale onere di richiesta espressa è specificamente previsto, in alternativa alla possibilità di optare per riporto dell'eccedenza v. ad es., articoli 11 e 19 del Dpr 91/86 e, per i sostituti, articolo 1 del Dpr 445/97, di cui si dirà in seguito , in ogni caso dalla dichiarazione si possa - ove le modalità di redazione lo consentano - evincere con ragionevole certezza una manifestazione di volontà idonea, in quanto tale, a svolgere la funzione, e quindi a tener luogo, dell'istanza di rimborso ex articolo 38 del Dpr 602/73, senza necessità di ulteriori adempimenti cfr. Cassazione, 11830/02, 1790/05 , altrimenti operando la normale procedura della richiesta differita di cui a quest'ultima norma. Inoltre, per quanto attiene alla correzione degli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti o dai sostituti articolo 36 bis, comma secondo, lett. a , va rilevato che, pur essendo vero che tale correzione può concernere anche gli errori commessi in danno del dichiarante cfr. Corte costituzionale, ordinanza 430/88 , deve comunque trattarsi dì errori inequivocabili, rilevabili ictu oculi, ed in ogni caso caduti, per quanto qui interessa, sulla determinazione delle ritenute alla fonte ,, non quindi sui versamenti effettuati. Va, infine, osservato che il già citato Dpr 445/97 regolamento intervenuto a disciplinare, fra l'altro, all'articolo 1, lo scomputo delle eccedenza di versamento dei sostituti d'imposta , anche se inapplicabile alla fattispecie ratione temporis, offre comunque una indiretta conferma dell'esattezza delle conclusioni cui si è giunti nell'introdurre, infatti, per il sostituto analogamente a quanto previsto per il contribuente dall'articolo 4 del Dpr 42/1988 , la facoltà, ove abbia effettuato un versamento di ritenute alla fonte eccedente quanto effettivamente dovuto, di scegliere di computare tale eccedenza in diminuzione dai versamenti relativi al periodo d'imposta successivo qualora non abbia operato lo scomputo nello stesso periodo d'imposta , oppure di chiederne il rimborso nella dichiarazione, dispone che, se l'eccedenza riportata non è computata in diminuzione nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo o so la dichiarazione non è presentata, il sostituto può chiederne il rimborso a norma dell'articolo 38 del Dpr 602/73 , così avallando la tesi che, per il passato, quest'ultima fosse la procedura. esperibile. 3. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato. Sussistono giusti motivi per disporre la compensazione delle spese del presente giudizio di legittimità. PQM La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese del presente giudizio.