Possibile consegnare il modello Cud anche per via telematica

di Salvatore Albanese

di Salvatore Albanese Premessa Semplificazione, modernizzazione e armonizzazione delle modalità di consegna del modello CUD. È quanto contenuto nella risoluzione del 21/12/2006 n. 145 in cui l'Agenzia delle Entrate ha precisato che il sostituto di imposta può trasmettere al lavoratore dipendente la certificazione unica Mod. CUD prevista dall'articolo 4 del Dpr 322/88 in formato elettronico, purché il dipendente si trovi nelle condizioni di ricevere in via elettronica la certificazione. Ma chi è il sostituto d'imposta 1 ? E' chi datore di lavoro, ente pensionistico, ecc. per legge sostituisce in tutto o in parte il contribuente sostituito nei rapporti con l'Amministrazione finanziaria, trattenendo le imposte dovute dai compensi, salari, pensioni o altri redditi erogati e successivamente versandole allo Stato. I sostituti di imposta sono tenuti a denunciare annualmente le trattenute operate tramite un apposita dichiarazione modello 770 . Le fattispecie della sostituzione tributaria e, quindi, l'elencazione dei soggetti che assumono la qualifica di sostituti, è contenuta nell'articolo 23 del succitato decreto 2 . Dichiarazione unificata del sostituto d'imposta modello cud Con i commi 6ter e 6quater dell'articolo 4 del Dpr 322/98 - che ha sostituito, a decorrere dal 20 giugno 2003, l'articolo 7 del Dpr 600/73 - il sostituto d'imposta, rilascia ai propri dipendenti la certificazione Mod. CUD . Il CUD è la certificazione unica dei redditi di lavoro dipendente, equiparati ed assimilati. Nel CUD vengono inseriti i seguenti dati - i redditi corrisposti nell'anno precedente - le ritenute, le deduzioni e le detrazioni - i dati previdenziali ed assistenziali relativi alla contribuzione versata all'INPS e all'INPDAP - l'importo dei contributi previdenziali e assistenziali a carico del lavoratore versati o dovuti agli stessi enti previdenziali. E' prevista la compilazione di campi e codici specifici nel caso di superbonus per posticipo del pensionamento e nel caso di contratti d'inserimento. I chiarimenti forniti dall'agenzia delle entrate Con istanza d'interpello, è stata sollevata la questione se sia ammissibile la consegna del predetto modello di certificazione mediante strumenti elettronici. Premesso che il rilascio della certificazione è obbligo di legge ai sensi dei commi 1, 6ter e 6quater, dell'art. 4 Dichiarazione e certificazioni dei sostituti d'imposta del Dpr 322/98 v'è da rilevare come il legislatore faccia uso dei termini rilasciano e consegnano per individuare il meccanismo di trasmissione del modello CUD da parte dei sostituti d'imposta ai soggetti interessati. Così nel comma 6-ter vi si legge che I soggetti indicati nel comma 1 rilasciano un'apposita certificazione unica anche ai fini dei contributi dovuti all'Istituto nazionale per la previdenza sociale -Inps . Ed ancora, il comma 6-quater così recita Le certificazioni di cui al comma 6ter, sottoscritte anche mediante sistemi di elaborazione automatica, sono consegnate agli interessati entro il 15 marzo dell'anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti . Infine, lo schema di certificazione unica CUD 2007 , approvato il 6 dicembre 2006 con provvedimento del direttore dell'agenzia delle entrate, circa le modalità di trasmissione della certificazione in esame, si limita a disporre che la certificazione deve essere rilasciata al contribuente, senza prevedere uno specifico obbligo per il sostituto d'imposta di consegnarla in forma cartacea. Il documento di prassi 3 , in esame, al riguardo fa presente come nella normativa sugli obblighi di certificazione fiscale del sostituto d'imposta è fatto solo riferimento all'obbligo di consegnare ovvero rilasciare la certificazione senza alcun richiamo alla necessità che sia consegnata in forma cartacea, con la conseguenza che non si ravvisa uno specifico divieto di trasmettere al contribuente la certificazione in formato elettronico, purché sia garantita al dipendente la possibilità di entrare nella disponibilità della stessa e di poterla materializzare per i successivi adempimenti. Tale modalità di consegna, pertanto, puntualizza l'agenzia delle entrate, potrà essere utilizzata solo nei confronti di quanti siano dotati degli strumenti necessari per ricevere e stampare la certificazione rilasciata per via elettronica mentre deve essere esclusa, a titolo di esempio, nelle ipotesi in cui il sostituto sia tenuto a rilasciare agli eredi la certificazione relativa al dipendente deceduto ovvero quando il dipendente abbia cessato il rapporto di lavoro. Resta in capo al sostituto d'imposta, pertanto, l'onere di accertarsi che ciascun dipendente si trovi nelle condizioni di ricevere in via elettronica la certificazione, provvedendo, diversamente, alla consegna in forma cartacea. A ribadire ulteriormente l'indirizzo sin qui intrapreso dall'Agenzia delle entrate volto a legittimare la trasmissione del modello CUD in formato elettronico tornano applicabili le disposizioni contenute nel decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 23 gennaio 2004 - modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed alla loro riproduzione in diversi tipi di supporto di recente chiarite con la circolare n. 36/E del 6 dicembre 2006. Al riguardo, si precisa che la circolare n. 36/E, fra i documenti fiscalmente rilevanti che ricadono nell'ambito di applicazione del decreto, annovera tutte le dichiarazioni fiscali, dalla modulistica relativa ai pagamenti ad esempio, i modelli F23 ed F24 , alle fatture e documenti simili, con la conseguenza che l'Agenzia delle Entrate ritiene che le disposizioni del decreto possono trovare applicazione in via generale anche con riferimento al predetto documento Modello CUD . Per quel che attiene la conservazione del CUD, se emesso come documento informatico 4 dovrà essere conservato nella stessa forma, mentre se nascerà in forma analogica dovrà essere materializzato e conservato secondo le modalità tradizionali. 1 La figura del sostituto d'imposta è contemplata dal primo comma dell'articolo 64 del Dpr 600/73. 2 L'art. 23 del Dpr 600/73 individua i soggetti che assumono la qualifica di sostituto d'imposta facendone un'elencazione. La suddetta norma stabilisce che tali soggetti sono - gli enti e le società indicati nell'articolo 87, comma 1, del Tu delle imposte sui redditi, approvato con Dpr 917/86, le società e associazioni indicate nell'articolo 5 del predetto testo unico e le persone fisiche che esercitano imprese commerciali, ai sensi dell'articolo 51 del citato testo unico, o imprese agricole, le persone fisiche che esercitano arti e professioni, il curatore fallimentare, il commissario liquidatore nonché il condominio quale sostituto d'imposta, i quali corrispondono somme e valori di cui all'articolo 48 dello stesso testo unico. Tali soggetti quali sostituti d'imposta devono operare all'atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con l'obbligo di rivalsa. 3 Risoluzione del 21/12/2006 n 145 dell'Agenzia delle Entrate. 4 cfr. Diritto & Giustizia Giovedì 21/12/2006 quotidiano di informazione giuridica on line Le regole sulla conservazione elettronica dei documenti fiscali di Salvatore Albanese ove viene precisato il concetto di documento informatico e analogico. È opportuno, pertanto, tenere presente la distinzione fondamentale tra documento informatico e documento analogico . Rinviando, per le definizioni tecniche, all'articolo 1 del decreto, si può dire che il documento informatico nasce e vive come documento immateriale, anche se può essere materializzato per le esigenze più svariate si pensi alla fattura elettronica, che se trasmessa per via elettronica potrà anche non esistere in versione materiale, giacché verrà registrata e conservata elettronicamente. Rientrano nella tipologia di documento analogico tutti i documenti formati utilizzando delle grandezze fisiche che assumono valori continui , come la carta, i film e le magnetizzazioni su nastro. Il documento analogico, a sua volta, si distingue in copie e originali. Quest'ultima categoria comprende l'originale unico o non unico a seconda che sia possibile o meno risalire al suo contenuto attraverso altre scritture o documenti di cui sia obbligatoria la conservazione, anche se in possesso di terzi . 3

Agenzia delle Entrate Direzione centrale normativa e contenzioso Risoluzione 21 dicembre 2006, n. 145 Istanza di interpello -Articolo 11, legge 27 luglio 2000, n. 212 ALFA S.P.A La società Alfa Spa, in qualità di sostituto d'imposta, rilascia ai propri dipendenti la certificazione Mod. CUD prescritta dall'articolo 4, comma 6ter, del Dpr 322/98. Al riguardo, chiede se sia ammissibile la consegna dei predetti modelli di certificazione mediante strumenti elettronici ed, in particolare, se possa mettere a disposizione dei lavoratori nel sito intranet - al quale il lavoratore potrebbe accedere previo inserimento del numero di matricola e di una password personale - la certificazione e le relative istruzioni contenute in un file Adobe PDF. Il dipendente verrebbe avvisato mediante invio di apposita e-mail che nel predetto spazio è disponibile la certificazione e dell'obbligo di conservare il CUD. In un secondo tempo la società verificherebbe, attraverso un sistema di feed-back, quali dipendenti non abbiano provveduto a visualizzare il modello CUD elettronico e ad invierebbe loro una nuova e-mail di sollecito. Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente Secondo l'istante, da una lettura testuale della norma, sembra emergere che la certificazione debba essere materialmente consegnata agli interessati su supporto cartaceo. Tuttavia, in base ad una lettura evolutiva delle disposizione, è possibile riconoscere all'espressione consegnate di cui all'articolo 4, comma 6ter, del Dpr 322/98 la medesima interpretazione che l'Agenzia ha riconosciuto all'analoga espressione consegna o spedizione contenuta nell'articolo 21 del Dpr 633/72 in tema di fatturazione Iva cfr. risoluzione n. 10 del 2001 . Infatti, in materia di certificazione fiscale dei sostituti d'imposta, dal 1973 ad oggi si sono susseguiti diversi interventi legislativi che dimostrano la volontà del legislatore di adeguare gli adempimenti dei sostituti all'evoluzione dei tempi, riducendo gli appesantimenti burocratici. In particolare, con i commi 6ter e 6quater dell'articolo 4 del Dpr 322/98 - che ha sostituito, a decorrere dal 20 giugno 2003, l'articolo 7 del Dpr 600/73 - il concetto di modello conforme è stato sostituito con quello di schema di certificazione, assistendosi per tale via alla liberalizzazione della forma di certificazione. Alla luce di quanto premesso l'istante giunge alla conclusione che, al di là di una interpretazione meramente letterale delle disposizione, il riferimento normativo all'obbligo di consegna da parte del sostituto della certificazione fiscale ben può essere inteso nel senso di consegna per via elettronica e che, dunque, lo stesso possa trasmettere telematicamente il CUD al proprio dipendente che sia messo in condizione di riceverlo attraverso tale canale. Parere dell'agenzia delle entrate L'articolo 4, comma 6ter del Dpr 322/98, dispone che i soggetti indicati nel comma 1 ossia quelli di cui al titolo III del Dpr 600/73, obbligati ad operare ritenute alla fonte, che corrispondono compensi, sotto qualsiasi forma, soggetti a ritenute alla fonte secondo le disposizioni dello stesso titolo, nonché gli intermediari e gli altri soggetti che intervengono in operazioni fiscalmente rilevanti tenuti alla comunicazione di dati ai sensi di specifiche disposizioni normative, n.d.a. rilasciano un'apposita certificazione unica anche ai fini dei contributi dovuti all'Istituto nazionale per la previdenza sociale I.N.P.S. attestante l'ammontare complessivo delle dette somme e valori, l'ammontare delle ritenute operate, delle detrazioni di imposta effettuate e dei contributi previdenziali e assistenziali, nonchè gli altri dati stabiliti con il provvedimento amministrativo di approvazione dello schema di certificazione unica. La certificazione è unica anche ai fini dei contributi dovuti agli altri enti e casse previdenziali. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, emanato di concerto con il Ministro del lavoro e delle politiche sociali, sono stabilite le relative modalità di attuazione. La certificazione unica sostituisce quelle previste ai fini contributivi'. Il comma 6quater dispone che 'Le certificazioni di cui al comma 6ter, sottoscritte anche mediante sistemi di elaborazione automatica, sono consegnate agli interessati entro il 28 febbraio dell'anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti ovvero entro dodici giorni dalla richiesta degli stessi in caso di interruzione del rapporto di lavoro. Nelle ipotesi di cui all'articolo 27 del 600/73, la certificazione può essere sostituita dalla copia della comunicazione prevista dagli articoli 7, 8, 9 e 11 della legge 1745/62. Il comma 6quater è stato recentemente modificato dall'articolo 37, comma 10, lettera d , n. 3 , del decreto legge 223/06, convertito dalla legge 248/06, che ha sostituito il precedente termine per la consegna della certificazione 15 marzo con il nuovo termine del 28 febbraio, con decorrenza dal 1 maggio 2007. Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 6 dicembre 2006 è stato approvato lo schema di certificazione unica CUD 2007 , con le relative istruzioni. Al riguardo, il punto 1.3 del provvedimento a proposito delle modalità di consegna della certificazione si limita a disporre 'Il datore di lavoro, ente pensionistico o altro sostituto d'imposta deve compilare la certificazione secondo le istruzioni di cui agli allegati 2 e 3 e deve rilasciarla in duplice copia al contribuente, unitamente alle informazioni contenute nel predetto Allegato 1, entro i termini previsti dall'articolo 4, comma 6quater, del Dpr 322/98, e successive modificazioni. La certificazione può essere sottoscritta anche mediante sistemi di elaborazione automatica'. Emerge, dunque, che nella normativa sugli obblighi di certificazione fiscale del sostituto d'imposta è fatto solo riferimento all'obbligo di 'consegnarè ovvero 'rilasciare la certificazione senza alcun richiamo alla necessità che sia consegnata in forma cartacea, con la conseguenza che non si ravvisa uno specifico divieto di trasmettere al contribuente la certificazione in formato elettronico, purchè sia garantita al dipendente la possibilità di entrare nella disponibilità della stessa e di poterla materializzare per i successivi adempimenti. Tale modalità di consegna, pertanto, potrà essere utilizzata solo nei confronti di quanti siano dotati degli strumenti necessari per ricevere e stampare la certificazione rilasciata per via elettronica mentre deve essere esclusa, a titolo di esempio, nelle ipotesi in cui il sostituto sia tenuto a rilasciare agli eredi la certificazione relativa al dipendente deceduto ovvero quando il Si osserva, inoltre, che, a seconda delle specifiche modalità scelte dal sostituto per emettere e conservare il documento fiscale in esame, potrebbero tornare applicabili le disposizioni contenute nel decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 23 gennaio 2004 - modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed alla loro riproduzione in diversi tipi di supporto - di recente chiarite con la circolare n. 36/E del 6 dicembre 2006. Dai dati emergenti dall'istanza, infatti, non è chiaro se il CUD sia creato come documento informatico con l'apposizione del riferimento temporale e la sottoscrizione elettronica ovvero come documento analogico, formato o emesso secondo le modalità tradizionali, per il quale è comunque possibile, in alternativa alla conservazione cartacea, la conservazione elettronica ai sensi dell'articolo 4 del d.m. 23 gennaio 2004. Al riguardo si precisa che la circolare n. 36/E, fra i documenti fiscalmente rilevanti che ricadono nell'ambito di applicazione del decreto, annovera tutte le dichiarazioni fiscali, dalla modulistica relativa ai pagamenti ad esempio, i modelli F23 ed F24 , alle fatture e documenti simili, con la conseguenza che la scrivente ritiene che le disposizioni del decreto possano trovare applicazione in via generale anche con riferimento al predetto documento. Pertanto, se il modello CUD sarà emesso come documento informatico, dovrà essere conservato nella stessa forma, ai sensi dell'articolo 3 del d.m. citato, mentre se sarà emesso come documento analogico, dovrà essere materializzato e conservato secondo le modalità tradizionali, salva la possibilità di procedere alla conservazione elettronica ai sensi dell'articolo 4 del d.m. In entrambi i casi sarà ammessa la consegna del modello attraverso canali informatici solo in presenza delle condizioni in precedenza illustrate. Si fa presente che nella risposta non vengono affrontate le problematiche concernenti la sicurezza informatica e la tutela del diritto alla riservatezza dei soggetti interessati dai documenti di cui si tratta, in applicazione del codice in materia di protezione dei dati personali di cui al D.Lgs 196/03 in quanto sulle stesse la scrivente non ha competenza.