I redditi delle imprese individuali possono comprendere quelli dell'imprenditore

La plusvalenza della vendita di un immobile personale ma sempre usato per fini aziendali è soggetta ad imposta anche se il bene non è iscritto nell'inventario

Linea dura della Cassazione sui redditi delle imprese individuali. Infatti, le plusvalenze realizzate sulla vendita di un immobile personale dell'imprenditore ma usato esclusivamente per fini aziendali, sono soggette alle imposte anche se il bene non è iscritto nei registri di inventario o dei beni ammortizzabili. Al contrario, è assolutamente necessaria l'iscrizione nei registri di inventario o di beni ammortizzabili quando lo stabile è dato in locazione o in comodato. Lo ha stabilito la Cassazione che, con la sentenza 22587/06 del 20 ottobre qui leggibile tra gli allegati, ha accolto il ricorso del fisco. In fondo alle motivazioni si legge il nuovo principio di diritto enunciato dai giudici della sezione tributaria gli immobili relativi ad imprese commerciali individuali, aventi carattere strumentale ed utilizzati dal possessore/imprenditore esclusivamente per l'esercizio dell'impresa, sono relativi all'impresa, in base al combinato disposto degli articoli 40 e 77 del Tuir, a prescindere dall'iscrizione nei registri di inventario o dei beni ammortizzabili. Le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di detti beni concorrono quindi a formare il reddito soggetto ad imposizione diretta, ai sensi dell'articolo 54 dello stesso Testo unico . L'analisi fatta dai giudici di legittimità per arrivare a questa decisione parte dalla distinzione fra beni strumentali e non. I primi sono quelli utilizzati dall'imprenditore solo per l'esercizio dell'attività commerciale. In poche parole, si legge nelle motivazioni, si tratta di immobili, sempre relativi a imprese commerciali la cui destinazione, cioè, sia da considerare inerente all'esercizio dell'impresa, che, per loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa destinazione senza radicali trasformazioni, la strumentalità sussiste, anche se non utilizzati o se sono utilizzati da soggetto diverso dal possessore salvo quanto disposto, con riferimento all'imprenditore individuale, dal successivo articolo 77, circa la necessità che, in tal caso ed ai suddetti fini, gli immobili siano iscritti nell'inventario o, se si tratta d'impresa minore, nel registro dei beni ammortizzabili . Due le ipotesi previste dal legislatore. Gli immobili strumentali ai fini delle imposte sui redditi, che sono quelli utilizzati dal possessore solo per l'attività imprenditoriale. Questi sono tali per presunzione di legge e a prescindere dall'iscrizione nell'inventario. Gli altri, non strumentali, sono quelli dati in locazione o in comodato e non usati direttamente. Qui è necessaria l'iscrizione altrimenti il fisco non ha diritto alle imposte. Deve le tasse, dunque, un albergatore di Forlì proprietario dell'immobile destinato ad hotel e titolare della ditta individuale. Dopo l'avviso di accertamento notificatogli dall'ufficio locale per la maggior Irpef e Ilor l'uomo aveva fatto ricorso al giudice tributario che gli aveva dato ragione sia in primo sia in secondo grado. Ma il fisco ha fatto ricorso in Cassazione puntando il dito contro l'uso effettivo di un bene che, solo formalmente, era personale. Si legge nel ricorso che un bene strumentale per natura, come l'albergo, utilizzato dallo stesso possessore esclusivamente per l'esercizio dell'impresa commerciale, deve considerarsi pertinente all'impresa, non al patrimonio personale dell'imprenditore individuale . La Cassazione ha pienamente condiviso questa tesi e ha accolto il ricorso. deb.alb.

Cassazione - Sezione quinta civile - sentenza 20 settembre-20 ottobre 2006, n. 22587 Presidente Cicala - Relatore Magno Pm Abbritti - conforme - Ricorrente ministero dell'Economia e delle finanze - Controricorrente Sansoni Svolgimento del processo Con avviso di accertamento notificato il 9 dicembre 1994 l'ufficio delle imposte dirette di Forlì rettificò il reddito dichiarato dal signor Primo Sansoni nel 1989, recuperando a tassazione, ai fini Irpef ed Ilor, un reddito d'impresa di lire 623.000.000 ed applicando sanzioni ed interessi corrispondenti, quale plusvalenza per l'avvenuta cessione a titolo oneroso, nell'anno 1988, fino alla vendita, da parte del contribuente il quale fece ricorso contro l'accertamento alla Ctp della stessa città, sostenendo che detto immobile doveva considerarsi bene personale, non aziendale, non essendo mai stato inserito nel registro dei beni ammortizzabili né essendo mai state effettivamente ammortizzate le spese d'acquisto e quelle per i miglioramenti. La sentenza 71/1996, con cui la commissione adita aveva accolto il ricorso, respingendo l'obiezione del fisco secondo cui si trattava di bene strumentale per destinazione, utilizzato esclusivamente per l'esercizio dell'impresa commerciale e quindi ad essa appartenente, fu impugnata dall'ufficio davanti alla Ctr dell'Emilia e Romagna che, con la sentenza citata in epigrafe, rigettate le eccezioni di carattere formale sollevate dall'appellante, respinse il gravame, avendo ritenuto corretta la decisione di primo grado, per cui l'immobile in questione, adibito ad albergo, doveva essere classificato come bene strumentale per natura non per destinazione fermo restando che, anche in tal caso, secondo la normativa all'epoca vigente, non opererebbe alcuna presunzione legale di appartenenza all'impresa e, pertanto, non poteva essere annoverato fra i beni aziendali, in mancanza di iscrizione nel registro dei beni ammortizzabili. Per la cassazione di tale sentenza ricorre l'amministrazione finanziaria, con un solo motivo, cui resiste l'intimato contribuente mediante controricorso. Motivi della decisione Le eccezioni d'inammissibilità del ricorso, proposte dal controricorrente, non sono fondate e debbono essere rigettate. Con la prima di tali eccezioni il resistente afferma che il ricorso fu inammissibilmente notificato, in violazione dell'articolo 330, comma 1 Cpc, solo a lui personalmente, anziché nel domicilio eletto per il giudizio di secondo grado, non essendo stata notificata la sentenza conclusiva di tale giudizio. Risulta dall'esame delle carte processuali che la notifica del ricorso fu eseguita al Sansoni Primo, a mani della moglie convivente, nella sua residenza in Forlì che altra notifica fu disposta, mediante raccomandata postale spedita il 28 maggio 2001, nel domicilio in Cesenatico di Rocchi Valerio ed Albani Giovanni, difensori del Sansoni nel giudizio d'appello. Di tale seconda notifica non si rintraccia alcuna ricevuta in atti, idonea a dimostrare in modo rigoroso l'avvenuta spedizione e la ricezione dell'atto da notificare Cassazione 19508/04 . La prima notifica, eseguita all'indirizzo personale del destinatario, non è tuttavia inesistente, ma semplicemente nulla, sicché il ricorso così notificato è da ritenere ammissibile in quanto tale irregolarità formale è stata sanata ex tunc dall'avvenuta costituzione in giudizio del resistente, secondo il principio generale ricavabile dagli articoli 158, comma 3 e 160 Cpc applicabili anche al giudizio di legittimità Cassazione 20334/04, 8893/04, 9362/02 . Quanto al denunziato difetto di legittimazione attiva dei ricorrenti - del ministero dell'Economia e delle finanze, in data posteriore a quella 1 gennaio 2001 di piena operatività del D.Lgs 300/99, istitutivo delle agenzie fiscali e dell'agenzia delle entrate, ufficio di Forlì, non potendo questa essere rappresentata dal ministro - si osserva, in primo luogo, che il ministro, in quanto capo dell'amministrazione finanziaria che fu parte nei giudizi di merito, iniziati e svoltisi prima di tale data, conserva, pur dopo l'intervenuta operatività delle agenzie fiscali, la legittimazione ad agire, e quindi anche a proporre ricorso per cassazione, essendo queste succedute a titolo di particolare a detta amministrazione nel diritto controverso, ai sensi dell'articolo 111 Cpc Su 6633/03 11979/03 in secondo luogo, che, non potendo effettivamente l'agenzia delle entrate ufficio di Forlì essere rappresentata dal ministro, in luogo del direttore centrale, la costituzione di essa nel presente giudizio di legittimità in persona del ministro pro tempore , risultante dall'intestazione del ricorso, devesi considerare tamquam non esset. Le ulteriori eccezioni di inammissibilità del ricorso perché proposto per motivi asseritamene diversi da quelli presentati in appello e per presunta genericità di tali motivi saranno trattate in corso d'esame delle censure del ricorrente. Con l'unico motivo di ricorso l'amministrazione finanziaria censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione delle seguenti norme - articolo 77, Dpr 917/86 Tuir , come modificato dall'articolo 58, comma 1 legge 413/91 - articoli 40 come modificato dall'articolo 2, Dl 90/1990, convertito con modificazioni nella legge 165/90, con effetto a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 1987 e 54 Tuir. Sostiene che, contrariamente alla tesi accolta dalla commissione regionale, anche prima dell'entrata in vigore delle modifiche apportate all'articolo 77 Tuir dall'articolo 58, comma 1 legge 413/91, un bene strumentale per natura, come l'albergo di cui si tratta, utilizzato dallo stesso possessore esclusivamente per l'esercizio dell'impresa commerciale, ai sensi dell'articolo 40 comma 2 prima parte, Tuir, doveva considerarsi pertinente all'impresa, non al patrimonio personale dell'imprenditore individuale, in virtù di presunzione legale, senza bisogno di fornire la prova - ai fini della tassazione delle plusvalenze realizzate mediante cessione del bene stesso a titolo oneroso articolo 54, comma 1 lettera a Tuir - della destinazione aziendale dell'immobile mediante iscrizione nel registro dei beni ammortizzabili che la mancata iscrizione in detto registro rileva, invece, nella ben diversa ipotesi, contemplata dall'articolo 40, comma 2 seconda parte, Tuir, in cui l'imprenditore/proprietario non inserisce il bene nel processo produttivo o non lo utilizza direttamente per l'esercizio dell'impresa. Il ricorso è fondato e deve essere accolto. Debbono essere rigettate, innanzitutto, le ulteriori eccezioni d'inammissibilità del motivo, perché asseritamene nuovo e, comunque, generico. Afferma in proposito il resistente che l'amministrazione avrebbe introdotto, solo in questa sede, una generica ed immotivata censura fondata sulla pretesa in conferenza della distinzione fra strumentalità del bene per natura e per destinazione , al fine di farne discendere comunque l'applicabilità di una presunzione assoluta di appartenenza di tale bene all'impresa senza peraltro criticare la statuizione conseguente ad un accertamento di mero fatto del giudicante a quo, circa la caratteristica di bene strumentale per natura attribuita all'immobile di proprietà personale dell'imprenditore. Al contrario, la surriferita censura, pertinente alla corretta interpretazione delle norme di legge implicate articoli 40, comma 2 e 77 Tuir non può considerarsi nuova , giacché non modificata l'originaria causae pretendi né introduce nel giudizio un diverso tema d'indagine Cassazione 4335/02, 464/02 col motivo di ricorso in esame l'amministrazione non si limita, peraltro, ad una generica confutazione delle tesi accolte del giudicante d'appello, ma le critica mediante specifiche argomentazioni di carattere ermeneutica, che il collegio ritiene fondate, per le ragioni esposte di seguito. Si premette che, in tema di determinazione della base imponibile di tributi diretti, costituiscono si considerano beni strumentali ai sensi dell'articolo 40, comma 2 Tuir, e per quanto qui interessa, gli immobili utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'impresa commerciale da parte del possessore. Se si tratta di immobili - sempre relativi ad imprese commerciali, la cui destinazione, cioè, sia da considerare inerente all'esercizio dell'impresa Cassazione 10943/99 - che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa destinazione senza radicali trasformazioni, la strumentalità sussiste, anche se non sono utilizzati o se sono utilizzati da soggetto diverso dal possessore Cassazione 12386/04 salvo quanto disposto, con riferimento all'imprenditore individuale, dal successivo articolo 77, circa la necessità che, in tal caso ed ai suddetti fini, detti immobili siano iscritti nell'inventario o, se si tratta d'impresa minore articolo 79, Tuir, nel registro dei beni ammortizzabili . Il comma 2 dell'articolo 40 cit. contiene, quindi, due ipotesi distinte la prima di esse riguarda gli immobili destinati dal possessore e da lui utilizzati esclusivamente e direttamente per l'esercizio dell'impresa. In tal caso, detti immobili si considerano strumentali, ai fini delle imposte sui redditi, per presunzione di legge ed a prescindere dall'iscrizione di essi negli appositi registri aziendali. Il caso in esame rientra nei limiti di questa prima ipotesi, essendo pacifico in causa che il contribuente era proprietario e possessore dell'immobile da lui destinato ad albergo ed utilizzato esclusivamente da lui medesimo per l'esercizio della propria impresa alberghiera. La seconda ipotesi - la cui disciplina normativa sarebbe pure teoricamente applicabile, ratione temporis, in questo giudizio, essendo stata introdotta dall'articolo 2, Dl 90/1990, convertito con modificazioni nella legge 165/90, con efficacia del periodo d'imposta successivo al 31 dicembre 1987 - non interessa affatto il caso in esame. Essa invero si riferisce ad una fattispecie diversa, in cui il possessore d'immobile relativo ad un'impresa commerciale non lo utilizza o non lo utilizza direttamente, avendolo concesso in locazione o in comodato. Solo in questa ipotesi - cui accenna la seconda parte del comma 2 del citato articolo 40 - la destinazione all'esercizio dell'impresa relatività , e quindi l'assoggettabilità a tributo, è subordinata alla sussistenza di due condizioni che l'immobile abbia caratteristiche tali da non potere essere destinato ad uso diverso da quello aziendale senza radicali trasformazioni articolo 40, comma 2 cit. , e che - qualora si tratti d'imprenditore individuale - il bene risulti iscritto negli appositi registri. Ovviamente, il fatto che la stessa norma consideri relativi all'impresa , a determinate condizioni fra cui l'iscrizione nei registri , anche altre categorie di beni dell'imprenditore, è indifferente ai fini del presente giudizio, in cui rileva non la distinzione fra immobili strumentali per natura e per destinazione , bensì, ai sensi del citato articolo 40, quella fra immobili strumentali utilizzati direttamente dal possessore/imprenditore come nel caso di specie ed immobili strumentali non utilizzati nell'impresa o utilizzati da oggetto diverso dal possessore. Si deve ritenere, in conclusione, che gli immobili relativi ad imprese commerciali individuali, aventi carattere strumentale ed utilizzati dal possessore/imprenditore esclusivamente per l'esercizio dell'impresa, sono relativi all'impresa in base al combinato disposto degli articoli 40, comma 2 e 77 comma 1, Tuir, a prescindere dall'iscrizione nei registri d'inventario o dei beni ammortizzabili. Le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di detti beni concorrono quindi a formare il reddito soggetto ad imposizione diretta, ai sensi dell'articolo 54, comma 1 lettera a stesso Tu. A tale criterio di giudizio vorrà uniformarsi la diversa sezione della Ctr dell'Emilia e Romagna, cui la causa deve essere rinviata, previa cassazione della sentenza impugnata, dovendosi accogliere il ricorso per le ragioni su espresse. Il giudice del rinvio provvederà anche a regolare fra le parti le spese del presente giudizio di cassazione. PQM La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del presente giudizio di cassazione, ad altra sezione della Ctr dell'Emilia e Romagna.