Contratti di affitto, la clausola risolutiva espressa annulla la tassa con effetto retroattivo

di Benito Fuoco

di Benito Fuoco Quando il contratto di locazione prevede una clausola risolutiva espressa quale il mancato pagamento di due rate consecutive del canone , verificata la morosità ed il conseguente scioglimento del contratto, il locatore non dovrà più corrispondere le imposte relative al canone di locazione risolto. Queste sono le conclusioni raggiunte dalla sezione prima della Commissione tributaria regionale del Lazio nella sentenza 286/06 depositata il 3 ottobre 2006 leggibile tra gli allegati . I giudici tributari capitolini, ribaltando completamente la decisione della Commissione tributaria provinciale di Roma che aveva rigettato il ricorso, hanno stabilito che in seguito al verificato ed automatico scioglimento di un contratto di locazione, viene meno l'obbligo fiscale di dichiarare il canone non percepito anche per i periodi precedenti alle modifiche normative apportate dall'articolo 8, comma 5, della legge 431/98 la norma ha stabilito la non tassabilità dei canoni di locazione non percepiti in seguito a risoluzione anticipata, riconoscendo un credito di imposta al momento della conclusione del procedimento di convalida di sfratto per morosità . IL FATTO Con un avviso di accertamento l'Agenzia delle entrate di Roma aveva accertato una omissione di redditi nell'anno 1986 in dipendenza di un canone di locazione il contribuente eccependo di non aver percepito, per l'anno indicato, alcun reddito relativo al contratto di locazione poiché l'inquilino non aveva più corrisposto alcun canone, presentava ricorso contro questo atto ricevuto. La Commissione tributaria provinciale di Roma osservando le disposizioni dell'articolo 23, comma 1, del Dpr 917/86 che dispone come i redditi fondiari concorrano a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono l'immobile indipendentemente dalla percezione del reddito ritenendo legittimo l'accertamento fiscale, rigettava il ricorso. Tuttavia il contribuente, ritenendo verificata la clausola risolutiva contenuta al punto 15 del contratto di locazione e quindi non dovute le imposte relative, proponeva ricorso in appello rivolgendosi alla Commissione tributaria regionale del Lazio. LA SENTENZA L'appello presentato dal contribuente è stato accolto dai giudici tributari regionali romani. Il collegio giudicante ha osservato come nel contratto di locazione sia prevista una clausola risolutiva espressa tale che il mancato o ritardato pagamento di due rate mensili di affitto, produrranno la risoluzione del contratto . Tale clausola proseguono i giudici tributari capitolini ha verificato la condizione di morosità e, conseguentemente ha determinato lo scioglimento automatico del contratto di locazione in questione, facendo venir meno l'obbligo di dichiarare il canone non percepito nell'anno 1986, come confermato dalla sentenza 362/00 della Corte costituzionale . Ne consegue che ogni volta che in seguito al mancato pagamento di un canone di locazione si verifichi una clausola risolutiva, l'obbligazione del corrispettivo per la restituzione a carico del conduttore inadempiente, avrà natura risarcitoria articolo 1591 Codice civile e non di canone di una locazione ormai risolta. Questi redditi e crediti risarcitori non possono certamente essere assoggettati alla regola eccezionale della determinazione del reddito dei fabbricati attraverso il canone di locazione come previsto dalle norme fiscali in sostituzione dell'ordinario reddito catastale. Cita testualmente il collegio l'affermazione secondo la quale i redditi immobiliari sono imputati indipendentemente dalla percezione articolo 23 del Tuir , ha come premessa l'esistenza di un valido contratto di locazione produttivo di un reddito per il locatore, espressione di una reale capacità contributiva venuta a mancare la premessa, nulla legittima l'iscrizione a ruolo di una imposta, senza l'accertata esistenza di un reddito imponibile imputabile la clausola risolutiva espressa, presente nel contratto, giustifica quindi la mancata dichiarazione dei canoni non percepiti nell'anno 1996 . Lo stesso sistema tributario riconosce per le locazioni particolari modalità della risoluzione del contratto di locazione articoli 3,comma 12, lettera a , 12 e 17, comma 1, in relazione anche all'articolo 28 del Dpr 131/86 per cui non può non riconoscersi rilevanza sul piano delle imposte a tale evento risolutorio, che può concretizzarsi, seppure per i profili strettamente fiscali, anche attraverso una dichiarazione unilaterale Corte costituzionale 362/00 . I PRINCIPI Quando in un contratto di locazione viene prevista la clausola risolutiva espressa, in caso di morosità del conduttore, viene da subito meno l'obbligo di pagare le imposte sui redditi non percepiti, anche per i periodi precedenti le disposizioni dell'articolo 8, comma 5, della legge 431/98.

Commissione tributaria regionale di Roma - Sezione prima - sentenza 26 settembre-3 ottobre 2006, n. 286 Presidente e relatore D'Ayala Ricorrente Gentile Fatto e svolgimento del processo Primo grado di giudizio 1. In data 12 giugno 1992, l'Ufficio Distrettuale delle Imposte Dirette di Roma notificava, alla Sig.ra Gentile Paola, avviso di accertamento prot. 5310001314 relativo alla dichiarazione dei redditi 1986. Con tale avviso l'Ufficio accertava una maggiore imposta di lire 1.481.000 risultante dalla differenza tra il reddito accertato, pari a lire 9.900.000 e quanto dichiarato dalla contribuente, pari, a lire 761.000, relativamente alla percezione dei canoni d'affitto, in virtù di contratto di locazione stipulato in data 0110311985. 2.- Avverso tale avviso di accertamento la contribuente proponeva ricorso, in data 0710711992, presso la Commissione Tributaria di l' grado di Roma. Eccepiva che, dal 0111011985, non aveva percepito più alcun canone d'affitto essendosi reso moroso l'inquilino, tanto che, nel Dicembre 1985, intentava un procedimento di sfratto, conclusosi il 3110711986. Chiedeva, pertanto, data la veridicità della propria dichiarazione dei redditi per l'anno 1986, l'annullamento dell'avviso di accertamento impugnato. L'ufficio non si costituiva in giudizio. 3. In data 17 settembre 2004, la Ctp di Roma, emetteva la sentenza 404/07/04, dep. il 2 novembre 2004, con la quale respingeva il ricorso della Sig.ra Gentile con le seguenti motivazioni a ai sensi dell'articolo 23, comma 1, del Dpr 917/86, redditi fondiari concorrono a formare il reddito dei soggetti titolari del relativo diritto reale, indipendentemente dalla percezione b non trova applicazione quanto al secondo punto del comma citato, nel caso di redditi del 1986, poiché tale norma, in relazione ai canoni di locazione non percepiti, è stata introdotta con l'articolo 8, comma 5, della legge 431/98. Secondo grado di giudizio 1. Con atto depositato, in data 15 dicembre 2005, presso la Ctr, la contribuente proponeva appello avverso la suddetta sentenza della Ctp, in riforma della quale chiedeva l'annullamento dell'avviso impugnato. Sosteneva che, al punto 15 dei contratto di locazione era stabilito che l'inadempienza da parte del conduttore di qualunque dei patti contenuti nel presente contratto e in particolare il mancato o ritardato pagamento di due rate mensili di affitto, produrrà la risoluzione del contratto . In virtù di tale disposizione la morosità, persistente dall'1 ottobre 1985, determinava lo scioglimento automatico del contratto di locazione in questione e quindi il venir meno dell'obbligo di dichiarare il canone non percepito nell'anno 1986, come confermato dalla sentenza 362/00 della Corte costituzionale. Tale statuizione confermava che, data l'inapplicabilità retroattiva della norma di cui all'articolo 8, comma 50, della legge 431/90, la precedente disciplina, relativa alla dichiarazione dei canoni anche se non percepiti, continuava ad operare solo nel caso di contratto di locazione ancora vigente, ma non nel caso di locazione cessata. Nella specie, la clausola risolutiva espressa, presente nel contratto, giustificava la mancata dichiarazione dei canoni non percepiti nel 1986. 2. In data 10 febbraio 2006, l'Ufficio si costituiva in giudizio depositando le propie controdeduzioni. Con tale atto l'amministrazione faceva propria la motivazione della sentenza del giudice di prime cure. Citava, a tal proposito, l'ordinanza 318/04 della Corte costituzionale che dichiarando inammissibile, in relazione agli articoli 3 e 53 della Costituzione, la questione di legittimità costituzionale dell'articolo 23 del Tu 917/86, come modificato dalla legge 431/98, confermava che difetta di rilevanza la questione in considerazione del fatto che la modifica legislativa, che avrebbe originato il contrasto costituzionale, è del 1998 e quindi di un periodo successivo a quello attinente ai tributi di cui è controversia . Ad ulteriore conferma di quanto sostenuto, indicava la sentenza 24444/05 della Corte di cassazione che sancisce in materia di redditi fondiari da fabbricati che il solo fatto della intervenuta risoluzione consensuale del contratto di locazione, unito alla circostanza del mancato pagamento dei canoni relativi a mensilità anteriori alla risoluzione, non è idoneo di per sé ad escludere che tali canoni concorrano a formare la base imponibile Irpef, ai sensi dell'articolo 23 del Dpr 917/86. Concludeva con la richiesta di rigetto dell'appello e di conferma della legittimità del proprio operato, con vittoria di spese. Ritenuto in diritto L'appello può trovare accoglimento. Correttamente l'Ufficio, in base alla segnalazione ricevuta della avvenuta registrazione di un contratto di locazione di un immobile, ha riscontrato se i relativi redditi immobiliari fossero stati dichiarati nella corrispondente misura. Avendo avuto un esito negativo, la successiva iscrizione a ruolo costituiva un atto doveroso. La contribuente non ha negato la sussistenza del contratto di locazione, ma ha affermato e documentato che lo stesso si era risolto a seguito dell'inadempienza contrattuale del conduttore ed in conseguenza di clausola espressa, in tal senso prevista nel contratto. Ha anche documentato la morosità posta a base dell'intimazione di sfratto del 10 dicembre 1985, convalidata con provvedimento pretoriale del 3 aprile 1986. Risulta in punto di fatto che il contratto di. locazione si era risolto tra le parti per l'intervenuta morosità e, quindi, dall'1 ottobre 1985, non sussistendo alcun contratto di locazione, nessun reddito immobiliare nella corrispondente misura ed in relazione a tale contratto andava dichiarato l'iscrizione a ruolo, alla luce degli elementi di fatto, dei quali l'ufficio non era preventivamente a conoscenza, va dichiarata illegittima, non potendosi ritenere legittima una pretesa sulla base di un contratto non più in essere tra le parti. L'affermazione secondo la quale i redditi immobiliari sono imputati indipendentemente dalla percezione , ha come premessa l'esistenza di un valido contratto di locazione produttivo di un reddito per il locatore, espressione di una reale capacità contributiva venuta a mancare la premessa, nulla legittima l'iscrizione a ruolo di un imposta, senza l'accertata esistenza di un reddito imponibile imputabile, come nella specie, ad un contratto di locazione. Sussistono giusti motivi per la compensazione delle spese. PQM Accoglie l'appello e compensa le spese.