Iva: niente rimborso per gli acquisti dei laboratori di analisi anche se i servizi sono esenti

di Angelo Buscema

di Angelo Buscema * A norma dell'articolo 13, parte B, lett. c della VI Direttiva Cee del 17 maggio 1977, cui l'ordinamento giuridico italiano si è adeguato con il D.Lgs 313/97, non sono esonerate dall'applicazione dell'Iva le operazioni di acquisto di beni strumentali destinati all'esecuzione di servizi nella specie, analisi mediche esenti è esente da Iva soltanto la successiva alienazione dei predetti beni. Questo il principio statuito dalla sentenza n. 38 della Commissione tributaria regionale di Roma, del 19 aprile 2005 integralmente leggibile nei correlati . A tal riguardo, secondo diverso orientamento sentenza 19/2005 sentenza94/2004 della stessa Commissione Tributaria Regionale L'impresa soggetta al regime Iva, che renda prestazioni esenti da imposta, può chiedere all'Amministrazione il rimborso dell'Iva versata per l'acquisto di beni o servizi necessari per l'esercizio della sua attività. A norma dell'articolo 13, parte B, lett. c , della VI Direttiva Cee del 17 maggio 1977, n. 77/388/Cee - direttamente applicabile in Italia ed alla quale l'ordinamento giuridico italiano si è adeguato con il D.Lgs 313/97 - sia le prestazioni effettuate da un laboratorio di analisi che le forniture di beni ad esse destinate devono essere esonerate dall'applicazione dell'Iva. Riflessioni E' noto vd Forte-Costanzo, Rivendita di beni che non hanno formato oggetto di detrazione. Esame critico della giurisprudenza di merito dell'Iva sul tema dell'articolo 13, Sezione B, lettera c , della VI Direttiva Iva in Il Fisco n. 19 del 9 maggio 2005 che esiste un rilevante contenzioso in relazione alle richieste di rimborso dell'IVA presentate da alcuni operatori del settore sanitario es laboratori di analisi , i quali, ponendo in essere operazioni esenti, non possono detrarre l'Iva pagata al momento degli acquisti, per cui ritengono di aver diritto al rimborso della stessa. La tesi dei contribuenti è fondata sul presunto mancato recepimento da parte del legislatore nazionale dell'articolo 13, parte B, lettera c , della direttiva n. 77/388/Cee, che prevede l'esenzione dall'imposta sul valore aggiunto delle forniture di beni destinati esclusivamente ad un'attività esentata a norma del presente articolo o a norma dell'articolo 28, paragrafo 3, lettera b , ove questi beni non abbiano formato oggetto di un diritto a deduzione, e le forniture di beni il cui acquisto o la cui destinazione erano stati esclusi dal diritto alla deduzione conformemente alle disposizioni dell'articolo 17, paragrafo 6 . La richiamata disposizione comunitaria, in sostanza, prevede che la rivendita dei beni già acquistati per essere destinati ad una attività esente e per i quali non è stato possibile detrarre l'imposta pagata all'atto dell'acquisizione, avvenga in regime di esenzione. Le motivazioni espresse nelle istanze di rimborso - e poi trasfuse nei ricorsi - si fondano sulla circostanza che la citata sesta direttiva, come anche la giurisprudenza della Corte di Giustizia, fanno riferimento al termine forniture , piuttosto che cessioni , lasciando ipotizzare che la previsione di esenzione si riferisca all'acquisto di beni che entrano nel ciclo dell'attività produttiva. Da qui la tesi secondo cui la richiamata direttiva comunitaria avrebbe imposto l'esenzione per le operazioni di acquisto di beni da parte di soggetti che svolgono attività esenti ovvero, in assenza di espressa esenzione, la detraibilità dell'Iva assolta al momento dell'acquisto. A sostegno della riferita tesi si sostiene, inoltre, che, a voler negare l'esenzione sulle forniture, il soggetto passivo, come individuato dall'articolo 17 del Dpr 633/72, verrebbe a trovarsi nella condizione di soggetto inciso consumatore finale e tale ipotesi violerebbe il principio generale di neutralità dell'Iva. In particolare, i ricorrenti traggono spunto dalla sentenza della Corte di Giustizia del 25 giugno 1997, adottata nel giudizio C-45/95, con la quale l'Italia è stata condannata per non aver previsto nel proprio ordinamento interno una norma che recepisse il suddetto articolo 13, parte B, lettera c . La normativa nazionale, in effetti, fino al 31 dicembre 1997 non disponeva in senso conforme. In tale occasione, la Corte ha sottolineato che l'Italia, ai sensi della lettera h dell'articolo 2 del Dpr 633/72 - nel testo applicabile ratione temporis nel caso deciso con la sentenza - non considerava cessioni di beni, e quindi reputava escluse dal campo di applicazione dell'IVA, le cessioni che avessero per oggetto beni acquistati o importati dal cedente senza poter detrarre la relativa imposta. A seguito della sentenza di condanna lo Stato italiano si è adeguato alla direttiva comunitaria attraverso l'inserimento del numero 27-quinquies nell'articolo 10 del Dpr 633/72 numero aggiunto dal 1 gennaio 1998 dall'articolo 1 comma 4 del D.Lgs 313/97 , ai sensi del quale sono esenti le cessioni che hanno per oggetto beni acquistati o importati senza il diritto alla detrazione totale della relativa imposta ai sensi degli articoli 19, 19-bis1 e 19-bis2 . Per effetto della soppressione della lettera h del terzo comma dell'articolo 2, disposta dall'articolo 1, comma 1, lettera b del D.Lgs. 313/97, e della concomitante introduzione del n. 27-quinquies all'articolo 10, le cessioni di beni il cui acquisto è caratterizzato dalla indetraibilità totale dell'imposta, ai sensi del previgente articolo 19, secondo comma, sono diventate esenti e non più escluse dal campo di applicazione dell'imposta. Attesa la finalità equitativa insita nel citato articolo 10 n. 27- quinquies si è ritenuto di estendere il trattamento di esenzione a tutte le cessioni di beni il cui acquisto non dà luogo a detrazione alcuna, in relazione alle norme di cui agli articoli 19, 19-bis 1 e 19-bis 2 del Dpr 633, come modificato dal D.Lgs 313/97. * Dirigente Agenzia delle Entrate

Commissione tributaria regionale Del Lazio - Sezione 37 - sentenza 10 febbraio-19 aprile 2005, n. 38 Presidente Oddi - relatore Tozzi Ricorrente Agenzia entrate ufficio Roma 6 La controversia ha per oggetto un ricorso avverso il silenzio-rifiuto su un'istanza di rimborso per l'Iva, assolta per gli anni 1996-1997-1998-1999, per complessiva lire 1.840.072.000. La Ctp di Roma, con sentenza 577/43, accoglieva il ricorso della società Can.Bi.Ass. - Laboratorio analisi cliniche Caravaggio a r.l. compensando le spese processuali . Avverso detta sentenza propone ricorso l'Agenzia delle entrate - ufficio di Roma 6, chiedendone, con motivate argomentazioni, la riforma. Tra l'altro l'Ufficio fa presente che l'eventuale diritto al rimborso, per gli anni 1996 e 1997, è comunque prescritto. Si costituisce in giudizio la società contribuente, insistendo per il riconoscimento del rimborso, a suo tempo, richiesto. Inoltre la soc. Can.Bi.Ass., con istanza a parte, chiede la sospensione del presente giudizio e/o rinvio a nuovo ruolo per l'economia del giudizio e per evitare un possibile contrasto tra giudicati, essendo la questione sottoposta all'esame della Commissione di Giustizia Ce, nonché all'esame delle Su. Motivi Preliminarmente, la Commissione rileva che il richiesto rimborso, relativamente agli anni 1996 e 1997, deve ritenersi prescritto, in quanto la relativa istanza è stata presentata oltre il termine biennale previsto dall'articolo 21 del D.Lgs 546/92. Passando all'esame delle altre questioni, il Collegio osserva che non può accogliersi la richiesta di sospensione, in quanto le ipotesi di sospensione del giudizio sono possibili nei soli casi previsti dall'articolo 39 del D.Lgs 546/92, detto decreto, infatti, indica i casi di rinvio in forma tassativa. Né appare obbligatorio, ai sensi dell'articolo 234, comma 2, del trattato Ce, rimettere la questione alla Corte di Giustizia Ce, non essendo questa Commissione giudice di terza istanza. Inoltre, l'oggetto della presente vertenza è costituito da una richiesta di rimborso di imposta assota secondo la parte indebitamente e il Collegio ritiene la questione sufficientemente chiara, alla luce di un'attenta interpretazione delle norme che regolano la materia e dell'interpretazione affermata dalla sentenza emessa dalla Corte di Giustizia nella causa C45/1995. Passando alla trattazione del merito, osserva il Collegio che l'appello dell'Ufficio è fondato e, pertanto, meritevole di accoglimento. Infatti, l'articolo 13, parte b lett c della IV direttiva Cee del 17 maggio 1977, così come interpretata dalla sentenza della Corte Cee 45/1997, esente da Iva esclusivamente le cessioni di beni precedentemente destinati all'esercizio di un'attività esentata o comunque precedentemente esclusi dal diritto a detrazione, ai sensi dell'articolo 17, n. 6 di tale direttiva. Sostanzialmente, la disposizione si riferisce alla successiva cessione dei beni usati nell'attività esente e non pure agli acquisti nel senso che, in caso di cessione di un bene, per il quale all'atto di acquisto non era stato possibile detrarre l'Iva, la successiva rivendita deve essere effettuata in esenzione d'imposta. L'ordinamento italiano ha recepito il contenuto di tale disposizione e in ottemperanza della suindicata sentenza, con il D.Lgs 313/97, ha inserito, nell'articolo 10 del Dpr 633/72 il numero quinquies, il quale prevede l'esenzione da Iva per la cessione di beni acquistati o importati senza il diritto alla detrazione della relativa imposta ai sensi degli articoli 19 19bis1 19 bis2 . L'articolo 13 anzidetto, riferendosi alla rivendita dei beni usati nell'attività esente non può applicarsi alla controversia in esame che ha per oggetto una diversa fattispecie e cioè la spettanza dell'esenzione da Iva per gli acquisti di beni destinati esclusivamente all'attività esente per i quali trovano applicazione la disposizione di cui all'articolo 19, comma 2 del Dpr 633/72, secondo le quali non è detraibile l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all'imposta . E dunque con il comma 1 del nuovo articolo 19, viene riconosciuto, a favore del contribuente, un diritto di detrazione generalizzato per tutti i beni e servizi acquistati nell'esercizio di impresa, arte o professione, ma tale diritto viene poi ridimensionato dalle disposizioni previste dal comma 2 del medesimo articolo 19, laddove è stabilito che il diritto alla detrazione d'imposta non compete relativamente ai beni e ai servizi che vengono utilizzati per realizzare operazioni esenti o comunque non soggette a imposta o escluse dal suo campo di applicazione. In conclusione, l'esenzione da Iva non si estende ai beni acquistati per l'esercizio di attività esenti e, quindi, su simili acquisti il soggetto che utilizza tali beni dovrà versare l'Iva e detta Iva rappresenta, per i medesimi soggetti, un costo non recuperabile. E, a ben considerare, siffatta interpretazione è confermata dalla sentenza emessa il 25 giugno 1997 dalla Corte di Giustizia della Ce, nella causa C-45/1995, su ricorso della Commissione delle Ce, nella quale si prendono in chiara considerazione solo le cessioni di beni che erano destinati esclusivamente all'esercizio di un'attività esentata o in altro modo esclusi dal diritto a detrazione , mentre non si fa cenno agli acquisti di simili beni. In sostanza, si prende in esame una fattispecie diversa di quella che attiene alla presente vertenza. La prima sentenza, per quanto sopra detto, va riformata, dovendo, questa Commissione, condividere le fondate argomentazioni proposte dall'Ufficio. La natura della controversia e la complessità della materia trattata determinano il Collegio a disporre la compensazione delle spese di giudizio tra le parti processuali. PQM La Commissione tributaria regionale del Lazio - Sezione 37 accoglie l'appello dell'ufficio. Spese compensate.