In presenza di un debito tributario oggetto di regolare estinzione mediante rateizzazione o definizione agevolata, la confisca per equivalente – pur astrattamente adottabile – non è eseguibile, e la sua operatività resta condizionata all’eventuale inadempimento del contribuente.
La Terza Sezione penale della Corte di Cassazione torna a pronunciarsi sul rapporto tra confisca per equivalente ex articolo 12- bis d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, e procedure di definizione e rateizzazione del debito tributario. La vicenda trae origine dalla condanna definitiva dell’imputata, legale rappresentante di una ditta individuale, per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti di cui all’ articolo 2 d.lgs. n. 74/2000 , con contestuale ordine di confisca del profitto del reato, da eseguire in via diretta e, in subordine, per equivalente. In sede esecutiva, il Tribunale di Gela rigettava l’istanza di revoca della confisca, nonostante l’adesione della contribuente a una procedura di definizione agevolata e la conseguente rateizzazione del debito. La difesa deduceva la violazione dell’articolo 12- bis d.lgs. n. 74/2000 (nel testo anteriore al d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87), lamentando che il giudice dell’esecuzione avesse considerato irrilevante l’intervenuto piano di pagamento e la definizione agevolata , con conseguente duplicazione sanzionatoria e violazione del principio di proporzionalità. La Corte di Cassazione qualifica innanzitutto la confisca oggetto di esecuzione come confisca per equivalente , rilevando l’assenza di un nesso di derivazione causale tra la somma appresa e le condotte di reato riferite agli anni d’imposta 2012-2013, nonché l’accertata impossibilità di procedere a confisca diretta. Tale qualificazione risulta decisiva per individuare il regime normativo applicabile e, in particolare, per stabilire se debba operare il testo dell’articolo 12- bis , comma 2, vigente al momento del giudicato (versione originaria) o quello risultante dalla riforma operata dal d.lgs. n. 87/2024 , intervenuto successivamente alla condanna ma anteriormente all’esecuzione della confisca. Nello specifico, la Corte affronta la questione della natura giuridica della confisca per equivalente nei reati tributari e del conseguente regime intertemporale. Richiamando il consolidato indirizzo secondo cui la confisca per equivalente costituisce una «forma di prelievo pubblico a compensazione di prelievi illeciti» e assume carattere preminentemente sanzionatorio, in quanto aggredisce beni leciti privi di nesso pertinenziale con il reato, i Giudici sottolineano che, ove si segua tale impostazione, trova applicazione il principio di irretroattività in malam partem di cui all’ articolo 25, comma 2, Cost. e all’articolo 7 CEDU, imponendo di applicare la disciplina più favorevole vigente al momento del giudicato, cioè la versione originaria dell’articolo 12-bis, comma 2. Alla luce di questo quadro, la Cassazione ribadisce l’orientamento secondo cui, nella previgente formulazione, la confisca (e il sequestro ad essa preordinato) può essere disposta anche in presenza di un accordo di pagamento o di rateizzazione , ma “non opera” – cioè non è eseguibile – fintanto che il contribuente adempia regolarmente agli obblighi assunti, producendo effetti solo in caso di mancato pagamento. La Corte compie poi un ulteriore passaggio, confrontando il precedente quadro interpretativo con la recente lettura offerta dalle Sezioni Unite (sentenza n. 13783 del 26 settembre 2024, Massini) sulla natura della confisca del profitto , anche per equivalente, nei reati tributari : il Supremo Consesso, infatti, ha affermato che la confisca mantiene sempre una funzione recuperatoria del profitto illecito , potendo assumere carattere sanzionatorio solo in determinate ipotesi (ad esempio, quando incida oltre l’effettivo vantaggio conseguito), ma senza perdere la sua essenza di strumento di ripristino dell’equilibrio economico violato. Muovendo da tale impostazione, la sentenza in commento evidenzia che, anche qualificando la confisca per equivalente come misura prevalentemente recuperatoria, la disciplina di cui all’articolo 12- bis , comma 2, nella versione novellata dal d.lgs. n. 87/2024 continua a perseguire la medesima ratio : incentivare il pagamento del debito tributario e favorire l’adesione a strumenti deflattivi e conciliativi del contenzioso , in coerenza con la legge delega 9 agosto 2023, n. 111. In tale prospettiva, la nuova disposizione – che vieta in via tendenzialmente assoluta il sequestro finalizzato alla confisca quando il debito sia in corso di estinzione mediante rateizzazione o procedure di adesione, in assenza di concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale – non può essere letta in modo avulso dal sistema: una interpretazione costituzionalmente orientata, alla luce dell’ articolo 3 Cost. e dei principi di uguaglianza e ragionevolezza, impone di estendere il medesimo limite anche all’esecuzione della confisca già disposta , quando ricorrano le medesime condizioni. Sarebbe infatti irragionevole consentire l’adozione di un sequestro finalizzato alla confisca solo in mancanza di un regolare piano di pagamento e, al contempo, mantenere eseguibile una confisca per equivalente in presenza di una rateizzazione in corso e correttamente adempiuta. In definitiva, i Giudici enunciano il principio di diritto secondo cui «la confisca, anche per equivalente, non può essere eseguita qualora il debito tributario sia regolarmente in corso di estinzione mediante rateizzazione, secondo le indicazioni e con le modalità stabilite dall’amministrazione finanziaria». La Corte, pertanto, annulla l’ordinanza del Tribunale di Gela, rinviando per un nuovo giudizio al fine di verificare, in concreto, l’effettivo e rituale pagamento delle rate dovute dalla contribuente nell’ambito della procedura di definizione agevolata e di rateizzazione prescelta.
Presidente Di Nicola – Relatore Mengoni Ritenuto in fatto 1. Con ordinanza del 30/7/2025, il Tribunale di Gela, quale giudice dell'esecuzione, rigettava l'istanza con la quale C.S.A.R. aveva chiesto la revoca o la sospensione della confisca disposta - quanto al delitto di cui all'articolo 2, d. lgs. 10 marzo 2000, n. 74 - con la sentenza di condanna emessa dallo stesso Tribunale il 14/6/2023, confermata dalla Corte di appello il 6/11/2023, irrevocabile. 2. Propone ricorso per cassazione la C.S.A.R., deducendo, dopo ampia premessa, i seguenti, connessi motivi: - violazione e/o falsa applicazione dell'articolo 12-bis, d. lgs. 10 marzo 2000, n. 74, con riguardo alla mancata riduzione dell'importo oggetto di confisca. Il Tribunale avrebbe erroneamente interpretato la norma (nel testo anteriore al d. lgs. 14 giugno 2024, n. 87), considerando priva di effetto la decisiva circostanza che la ricorrente, a fronte di un profitto di reato quantificato in 140.806,00 euro, avrebbe già versato l’importo di 57.525,78 euro, così definito a seguito di rituale adesione alla definizione agevolata (peraltro, e contrariamente a quanto indicato nell'ordinanza, oggetto di istanze - quanto agli anni 2012 e 2013 - anteriori al passaggio in giudicato della sentenza di condanna). L'ordinanza, pertanto, determinerebbe una inammissibile duplicazione sanzionatoria, tale da imporne l'annullamento; - lo stesso vizio è poi dedotto con riguardo alla mancata revoca della confisca, e/o alla mancata sospensione o non esecuzione della medesima misura, in pendenza del piano rateale di pagamento. Alla luce della costante giurisprudenza di legittimità, l'esecuzione di un piano di ammortamento che preveda il pagamento di rate non impedirebbe l'adozione della confisca, che, tuttavia, non potrebbe essere eseguita in presenza di pagamenti regolari, producendo i propri effetti solo in caso di interruzione di questi. Lo stesso legislatore, peraltro, intervenendo sulla materia con il d. lgs. n. 87 del 2024 , avrebbe escluso l'applicabilità della confisca nel caso in cui il debito sia in fase di estinzione mediante rateizzazione, ad esempio con procedura ai sensi della l. 29 dicembre 2022, n. 197 , come nella vicenda di specie; - violazione dell'articolo 12-bis citato, con riguardo al principio di proporzionalità e al divieto di duplicazione sanzionatoria. Alla luce della costante giurisprudenza, non potrebbe essere mantenuta una confisca che, comportando di fatto la duplicazione della richiesta del medesimo importo già restituito, assuma connotato eccessivamente afflittivo, esattamente come nel caso in oggetto; - analoga violazione di legge è poi dedotta con riferimento alla errata valutazione della definizione delle liti pendenti. Il Tribunale avrebbe erroneamente escluso la definizione agevolata perfezionata dalla ricorrente dalle ipotesi menzionate dall'articolo 12-bis, comma 2, d. lgs. n. 74 del 2000, sebbene questa presenti tutti i caratteri dell'accordo formale con la pubblica amministrazione, in quanto accettata dall'Agenzia delle entrate che avrebbe aderito alla richiesta di estinzione dei giudizi tributari pendenti; - infine, ed alla luce delle censure che precedono, si contestano la contraddittorietà e/o l'assenza di motivazione con riguardo a tutti i profili già individuati. La ricorrente ha depositato memoria, insistendo nei motivi di impugnazione e segnalando l'avvenuto pagamento di un'ulteriore parte del debito tributario. Considerato in diritto 3. Il ricorso risulta fondato. 4. Il Giudice dell'esecuzione ha sottolineato, in primo luogo, che il debito tributario della C.S.A.R., oggetto di confisca - quale profitto - con la condanna definitiva per il delitto di cui all' articolo 2, d. lgs. n. 74 del 2000 , era stato infine accertato - in sede di adesione - nella misura di 140.806,00 euro, e che la ricorrente aveva versato, allo stato, la somma di 57.525,75 euro. Di seguito, la stessa ordinanza qui impugnata ha analizzato gli articolo 12-bis, 13 e 13-bis, d. lgs. n. 74 del 2000 , per come innovati dal d. lgs. 24 settembre 2015, n. 158 , ma ne ha negato la positiva applicazione alla ricorrente, sul presupposto che i relativi benefici riguarderebbero fasi precedenti al procedimento penale o, almeno, alla irrevocabilità della sentenza di condanna; la C.S.A.R., per contro, avrebbe atteso questo passaggio, oltre a due gradi di giurisdizione tributaria, per accedere ad una procedura agevolata che, proprio per la sua tardività, renderebbe del tutto irrilevante il pagamento oggi in parte operato, peraltro privo di ogni carattere di spontaneità e accettato solo a fronte dell'impossibilità di recuperare il debito tramite esecuzione della confisca diretta o indiretta del patrimonio. 4.1. Questa motivazione risulta viziata, nei seguenti termini. 5. In primo luogo, occorre ribadire che, unitamente alla condanna per il delitto di cui all' articolo 2, d. lgs. n. 74 del 2000 , commesso dalla C.S.A.R. quale legale rappresentante di una ditta individuale, la sentenza di primo grado, confermata in appello, aveva anche ordinato la confisca del profitto del reato, ai sensi dell' articolo 12-bis, d. lgs. n. 74 del 2000 : questa misura, per espressa indicazione, doveva essere eseguita prioritariamente in via diretta, e, in subordine, per equivalente, ossia su beni di cui la stessa C.S.A.R. avesse avuto la disponibilità per un valore corrispondente al profitto del reato. 6. Tale profilo merita di essere approfondito, alla luce delle sue implicazioni sulla questione proposta. 6.1. Ebbene, la Corte ritiene che la confisca ad oggi eseguita, ed oggetto del ricorso, debba essere qualificata come per equivalente, pur nel silenzio degli atti sul punto. Appare del tutto inverosimile, infatti, che la somma di denaro appresa, pari a 6.860,93 euro, possa essere legata al delitto di cui all'articolo 2 cit. da un nesso consequenziale di derivazione causale (come da ultimo richiesto, in tema di confisca diretta, da Sez. U, n. 13783 del 26/9/2024, Massini, Rv. 287756), considerando che: a) l’importo risulterebbe appreso da un conto corrente intestato alla C.S.A.R., come persona fisica, non alla ditta individuale; b) il sequestro è avvenuto nel 2025, mentre le condotte di reato sono risultate commesse per gli anni di imposta 2012 e 2013; c) la stessa ordinanza impugnata evidenzia l'accertata impossibilità di eseguire una confisca diretta. 7. Riscontrata la natura per equivalente della confisca, occorre allora individuare correttamente la norma di riferimento quanto alla sua esecuzione, materia del ricorso, con specifico riguardo al comma 2 dell'articolo 12-bis, d. lgs. n. 74 del 2000. Sebbene, infatti, tanto l'ordinanza quanto l'impugnazione richiamino esclusivamente la versione originaria della norma, in forza della quale la confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta , la previsione medesima è stata profondamente modificata dal d. lgs. 14 giugno 2024, n. 87, successivo all'irrevocabilità della condanna della C.S.A.R. ma precedente all'esecuzione della confisca: nella versione attuale del comma 2, in particolare, è previsto che, salvo che sussista il concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, desumibile dalle condizioni reddituali, patrimoniali o finanziarie del reo, tenuto altresì conto della gravità del reato, il sequestro dei beni finalizzato alla confisca di cui al comma 1 non è disposto se il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateizzazione, anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione, sempre che, in detti casi, il contribuente risulti in regola con i relativi pagamenti. 7.1. Mentre la precedente lettera della norma, dunque, concerneva espressamente l'esecuzione della confisca, la nuova versione richiama soltanto il sequestro, al punto che anche la rubrica dell'articolo 12-bis in esame è stata modificata dal d. lgs. n. 87 del 2024 (da Confisca a Sequestro e confisca ); ciononostante, la Corte ritiene che entrambe le previsioni (dunque, anche la vigente) impediscano di eseguire la confisca, qualora il contribuente stia regolarmente versando quanto richiesto dall'amministrazione finanziaria al fine di elidere integralmente il debito maturato, conseguente alla consumazione del reato. 8. A questa conclusione, che dunque conduce all'accoglimento del ricorso, il Collegio giunge attraverso l'individuazione della natura/funzione della stessa confisca per equivalente, per come elaborata in sede giurisprudenziale, senza che, tuttavia, ne mutino gli effetti in ordine alla questione in esame. 8.1. In particolare, e con specifico riguardo ai reati tributari, questa Corte ha più volte affermato che, consistendo in una forma di prelievo pubblico a compensazione di prelievi illeciti , la confisca per equivalente assume un carattere preminentemente sanzionatorio (Sez. U, n. 41936 del 25/10/2005, Muci, in motivazione), aggredendo beni che, pur nella disponibilità, anche per interposta persona, dell'autore del reato, sono individuati, senza alcun nesso di pertinenzialità col fatto criminoso, in base alla loro corrispondenza con i benefici che il responsabile ha ottenuto o, in determinati casi, fatto indebitamente ottenere ad altri dalla commissione dell'illecito. In altri termini, quando l'ordinamento, nell'impossibilità di apprendere coattivamente, in via diretta, il provento dell'illecito, consente di confiscare, peraltro obbligatoriamente, beni, sia pure del tutto leciti, di valore corrispondente al vantaggio illecito conseguito, ma del tutto scollegati dal reato, la confisca del provento del reato assume una funzione pienamente sanzionatoria'' (Sez. U, n. 4145 del 29/9/2022, Esposito, Rv. 284209). 8.2. Qualora, dunque, si sostenga la natura sanzionatoria della confisca per equivalente, quale quella disposta a carico della C.S.A.R., ne deriva l'applicazione dell'articolo 12-bis, comma 2, d. lgs. n. 74 del 2000, nella forma precedente alla novella del 2024, apparentemente più favorevole, vigente alla data di irrevocabilità della sentenza; gli istituti che rientrano nella nozione di sanzione penale, infatti, devono essere governati necessariamente dagli statuti di garanzia, per quanto qui interessa, predisposti dall’ordinamento interno (articolo 25, secondo comma, Cost.) e da quello convenzionale (articolo 7 CEDU), così da impedirne l'applicazione retroattiva. 8.3. Accedendo a questa interpretazione, dovrebbe quindi applicarsi la disposizione - già richiamata - secondo cui la confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro , con conseguente ineseguibilità della misura. La giurisprudenza di questa Corte, infatti, ha ripetutamente affermato che l'articolo 12-bis, comma 2, in esame, nella previgente versione, deve essere interpretato nel senso che la confisca - così come il sequestro preventivo ad essa preordinato - può essere adottata anche a fronte dell'impegno di pagamento assunto, producendo tuttavia effetti solo ove si verifichi l'evento futuro ed incerto costituito dal mancato pagamento del debito (Sez. 3, n. 28488 del 10/09/2020, D'angela, Rv. 280014, nella cui motivazione si è precisato che il sequestro e la conseguente confisca devono essere conservati fino all'integrale effettivo pagamento della somma evasa, potendo le rate già versate essere considerate solo ai fini della riquantificazione della misura; nello stesso senso, Sez. 3, n. 42470 del 13/07/2016, Orsi, Rv. 268384). Altre pronunce, numerose e conformi, hanno poi ribadito che la confisca può comunque essere adottata nonostante l'accordo rateale intervenuto, ma non è eseguibile, producendo i suoi effetti solo al verificarsi del mancato pagamento del debito, così dovendosi interpretare l'espressione non opera di cui alla norma (tra le molte, Sez. 3, n. 9355 del 26/1/2021, Benedetti, Rv. 281480; Sez. 3, n. 18034 del 05/02/2019, Castiglioni, Rv. 275951; Sez. 3, n. 6246 del 11/10/2018, Budino, Rv. 274856). 8.4. Alle stesse conclusioni di ineseguibilità, peraltro, la Corte ritiene di giungere anche qualora si opti per la tesi della natura prevalentemente recuperatoria della stessa confisca per equivalente, come recentemente sostenuta da Sez. U, n. 13783 del 2024, Massini, citata. Con questa pronuncia, infatti, il Supremo Collegio ha affermato che la confisca del profitto, anche quella per equivalente, assolve sempre ad una funzione recuperatoria: essa ha una funzione sanzionatoria nella misura in cui colpisce beni che non hanno derivazione dal reato e può assumere, solo in determinate occasioni, una funzione punitiva, ad esempio quando sottrae al destinatario della misura più di quanto questi abbia effettivamente guadagnato mediante il reato. Con l'effetto che se, da un lato, è vero che la confisca per equivalente ha una funzione sanzionatoria perché con essa si rompe il nesso di pertinenzialità sul piano qualitativo tra bene e reato, per cui, invece di confiscare le esatte cose che sono entrate nella sfera giuridica dell'autore, se ne confiscano altre, dall'altro lato, è anche vero che le cose confiscate hanno lo stesso valore del provento, con la conseguenza che questa rottura non incide sull'essenza recuperatoria della confisca. 8.5. Ebbene, accedendo a questa autorevole lettura (ribadita da Sez. 6, n. 25200 del 18/6/2025, Rossi, Rv. 288488), ecco che l'articolo 12-bis, comma 2, d. lgs. n. 74 del 2000, deve essere applicato nel testo oggi vigente (successivo al giudicato a carico della C.S.A.R.), non operando quelle clausole di garanzia - già sopra richiamate - che connotano l'applicazione della sanzione penale. A giudizio della Corte, tuttavia, la confisca non può comunque essere eseguita, in pendenza di un regolare pagamento del dovuto, anche mediante rateizzazione; per quanto, infatti, la novella del 2024 abbia integralmente sostituito la norma, nei termini più volte riportati, questa Corte ritiene che non ne abbia dissolto l'effettivo contenuto e la ratio, che, anzi, ne risultano rafforzati. 8.6. La nuova disposizione, come già rilevato, prevede che qualora non sussista un concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, ricavabile da specifici elementi, il sequestro finalizzato alla confisca non è disposto - dunque, con carattere assoluto - se il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateizzazione, anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione, sempre che, in detti casi, il contribuente risulti in regola con i relativi pagamenti. Ebbene, una lettura costituzionalmente orientata della disposizione - nell'ottica dell' articolo 3 Cost. , sub principi di uguaglianza e di ragionevolezza - conduce a ritenere che se, alle condizioni indicate, il sequestro finalizzato alla confisca non può essere disposto, senza discrezionalità alcuna, a maggior ragione non potrà essere eseguita, alle condizioni medesime, la confisca stessa quando disposta in precedenza e terminale ultimo proprio del sequestro; è lecito affermare, pertanto, che anche in questo caso la confisca non opera , riprendendo la precedente lettera della legge. Questa conclusione, peraltro, risulta rafforzata dalla considerazione che la ratio che connota molte disposizioni del d.lgs. n. 87 del 2024, compreso l'articolo 12-bis, comma 2, in esame, è proprio quella di incentivare il pagamento del debito tributario (anche ratealmente o con procedure conciliative o di adesione), come ben risulta dalla legge delega 9 agosto 2023, n. 111; l'integrale versamento del dovuto, infatti, costituisce - a date condizioni e con dati termini - una causa di non punibilità (articolo 13, d. lgs. n. 74 del 2000), per favorire la quale il giudice può anche sospendere temporaneamente il processo a rateizzazione in corso, o, in altri casi, una circostanza attenuante (articolo 13-bis, d. lgs. n. 74 del 2000), ancora con facoltà di sospensione del processo in caso di regolare pagamento rateale. In tale contesto normativo, dunque, risulterebbe irragionevolmente stridente un'interpretazione dell'articolo 12-bis, comma 2, che individuasse il regolare pagamento rateale come limite cogente alla (sola) disposizione del sequestro ma non all'esecuzione della confisca che ne costituisce il fine. 8.7. In forza di queste considerazioni, deve dunque essere affermato il principio di diritto secondo cui la confisca, anche per equivalente, non può essere eseguita qualora il debito tributario sia regolarmente in corso di estinzione mediante rateizzazione, secondo le indicazioni e con le modalità stabilite dall'amministrazione finanziaria. 9. L'ordinanza impugnata, pertanto, deve essere annullata con rinvio, affinché il giudice dell'esecuzione verifichi l'effettivo, rituale pagamento delle rate dovute, indicato dalla ricorrente, e, in caso affermativo, applichi i principi sopra riportati. P.Q.M. Annulla l'ordinanza impugnata con rinvio per nuovo giudizio al Tribunale di Gela, in diversa persona fisica.