La Cassazione affronta il tema della responsabilità del notaio nel pagamento dell’imposta di registro in caso di disconoscimento dell’agevolazione “prima casa” da parte dell’Agenzia delle Entrate.
La Suprema Corte ha stabilito che il notaio non è responsabile in solido per il pagamento dell'imposta complementare qualora, in seguito a controlli dell'Agenzia delle Entrate, venga disconosciuta l'agevolazione “prima casa” per l'acquirente che risulta già titolare di altro immobile nel medesimo comune. La responsabilità del notaio resta circoscritta all' imposta principale dovuta al momento della registrazione dell'atto notarile, ai sensi dell' articolo 57 d.P.R. 131/1986 . Il caso è sorto quando l'Agenzia delle Entrate ha notificato ad un notaio un avviso di liquidazione e irrogazione di sanzioni relativo a un atto pubblico di vendita immobiliare da lui rogato. L'Amministrazione ha disconosciuto l'agevolazione “prima casa” applicata sull'atto, in quanto l'acquirente risultava già proprietario di altro immobile nello stesso comune. Di conseguenza, ha richiesto il pagamento di ulteriori imposte (imposta complementare) e delle relative sanzioni anche al notaio in via solidale. Il notaio ha impugnato l'avviso, sostenendo che: l'immobile già posseduto dall'acquirente era inagibile e quindi non idoneo come abitazione; essendo decorsi oltre 60 giorni dalla stipula dell'atto, l'imposta richiesta non era più quella principale (su cui può essere chiamato in solido il notaio), ma era ormai “complementare” e, pertanto, la responsabilità solidale del notaio non poteva operare. In primo grado, la CTP di Roma ha dato ragione al notaio, ma la CTR ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, affermando la responsabilità solidale del notaio anche per l'imposta complementare. Il notaio ha quindi proposto ricorso per Cassazione . La Cassazione, accogliendo il ricorso del notaio, ha ribadito che la solidarietà passiva del notaio ha natura secondaria rispetto a quella delle parti e non può estendersi a imposte complementari o suppletive, che sorgono da successivi accertamenti dell'Amministrazione finanziaria. Pertanto, ogni pretesa fiscale ulteriore deve essere rivolta esclusivamente alle parti contraenti . Con questa pronuncia, la Cassazione rafforza la posizione di garanzia del notaio, tutelandolo rispetto ad accertamenti e pretese fiscali non immediatamente rilevabili al momento dell'atto. L'orientamento mira a evitare che il pubblico ufficiale sia gravato da oneri imprevedibili e non coperti da provvista presso le parti. Riprendendo le parole della S.C.: «la responsabilità del notaio per il pagamento dell'imposta trova fondamento in una fattispecie ulteriore e diversa da quella, strettamente impositiva, propria dei contraenti, ed insita nel ruolo di garanzia a lui assegnato ex lege nel rafforzamento della pretesa dell'amministrazione finanziaria e del pagamento. Su tale premessa, l'obbligo al pagamento viene posto a carico del notaio ex articolo 57 d.P.R. 131/1986 nella sua qualità di responsabile d'imposta... la solidarietà passiva che viene in tal modo a costituirsi muove da una relazione che non è paritetica, ma secondaria o dipendente rispetto a quella delle parti contraenti...»
Presidente Stalla – Relatore Di Pisa Fatti di causa 1. L'Agenzia delle Entrate notificava al notaio An.Ca. l'avviso di liquidazione di imposta ed irrogazione delle sanzioni n. (Omissis) in relazione all'atto pubblico di vendita n. 6995/2018 rogato dal suindicato notaio, disconoscendo l'agevolazione prima casa prevista dal comma 4/bis nota II bis della Tariffa Parte I allegata al D.P.R. 1313/1986 in quanto l'acquirente risultava proprietario di altro immobile ubicato nel medesimo comune. 2. Avverso il suddetto avviso di liquidazione il notaio An.Ca. proponeva ricorso innanzi alla CTP di Roma assumendo che l'immobile preposseduto era inagibile e, quindi, inidoneo ad essere adibito ad abitazione e che, essendo decorsi oltre sessanta giorni dalla redazione dell'atto notarile l'imposta non poteva essere più qualificata come principale, bensì come complementare e suppletiva ed, in quanto tale, non poteva più essere richiesta al notaio rogante in via solidale. 3. La CTP di Roma accoglieva il ricorso con la pronunzia n. 9301/44/2018 che veniva riformata dalla CTR del Lazio con la sentenza n. 6653/3/2019 in accoglimento dell'appello proposto dall'Ufficio. 4. Avverso tale la decisione il notaio An.Ca. ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi. 5. L'Ufficio ha depositato memoria ai soli fini della partecipazione all'udienza pubblica. 6. La Procura Generale ha depositato conclusioni scritte chiedendo l'accoglimento del ricorso. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo il ricorrente ha denunciato, in relazione all' articolo 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , la violazione e/o falsa applicazione degli articolo 112, 115, 116 e 324 c.p.c. e dell'articolo 2697 c.c. nonché, ai sensi dell' articolo 360, primo comma, n. 5, c.p.c. , omessa valutazione di una circostanza determinante, assumendo che i giudici di appello avevano trascurato di valutare la documentazione in atti attestante l'inagibilità dell'immobile pre-posseduto da parte acquirente. 2. Con il secondo motivo ha lamentato, in relazione all' articolo 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , la violazione e/o falsa applicazione degli articolo 112, 115, 116 e 324 c.p.c. e dell'articolo 2697 c.c. nonché ai sensi dell' articolo 360, primo comma, n. 5, c.p.c. l'omessa valutazione di una circostanza determinante assumendo che la CTR non aveva considerato la certificazione attestante l'inagibilità del suddetto immobile rilasciata dal Comune di Monte Porzio Catone, documento assistito da pubblica fede ai sensi dell' articolo 2700 c.c. e facente piena prova sino a querela di falso. 3. Con il terzo motivo ha dedotto, in relazione all' articolo 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , la violazione e/o falsa applicazione degli articolo 100, 112, 115, 116 e 324 c.p.c. , dell'articolo 2697 c.c. e dell'articolo 76, comma 2, D.P.R. 131/1986 in ragione della omessa valutazione della evidente carenza di legittimazione passiva (solidale) del notaio rogante in quanto sulla scorta della pacifica giurisprudenza di legittimità nella specie si verteva in ipotesi di imposta complementare. 4. Con il quarto motivo ha lamentato, in relazione all' articolo 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , la violazione e/o falsa applicazione degli articolo 17 D.P.R. 347/1990, 37 D.P.R. 347/1972, 10, 21 42, 55, 57 e 76 D.P.R. 131/1986 nonché dell'art 64 D.P.R. 600/1973 per non avere i giudici di appello valutato l'eccezione di decadenza in cui era incorso l'ufficio non avendo notificato l'atto impositivo entro il termine di gg. 60 dalla registrazione dell'atto. 5. Osserva questo Collegio che, secondo il criterio della c.d. ragione più liquida, deve trovare accoglimento il terzo motivo di ricorso, rimanendo assorbiti gli altri, con la precisazione che il Notaio odierno ricorrente, come desumibile ex actis, ha riproposto la questione della propria legittimazione in entrambi i gradi di merito. 5.1. Va premesso che il notaio è coinvolto nell'imposizione in quanto pubblico ufficiale rogante l'atto, ed obbligato a richiedere la registrazione (articolo10, lett. b D.P.R. 131/1986), risultando egli, per contro, estraneo al presupposto impositivo, che concerne unicamente le parti contraenti nel momento in cui partecipano alla stipulazione di un atto traslativo di ricchezza o regolativo di un affare al quale l'ordinamento riconduce - in capo ai contraenti stessi e soltanto a costoro - un'espressione di capacità contributiva. In particolare, la responsabilità del notaio per il pagamento dell'imposta trova fondamento in una fattispecie ulteriore e diversa da quella, strettamente impositiva, propria dei contraenti, ed insita nel ruolo di garanzia a lui assegnato ex lege nel rafforzamento della pretesa dell'amministrazione finanziaria e del pagamento. Su tale premessa, l'obbligo al pagamento viene posto a carico del notaio ex articolo 57 D.P.R. 131/1986 nella sua qualità di responsabile d'imposta, così come definita in via generale dal terzo comma dell' articolo 64 D.P.R. 600/1973 , e tale veste implica l'affiancamento della responsabilità del notaio a quella dei soggetti contraenti nella loro veste di contribuenti effettivi obbligato con altri , ma la solidarietà passiva che viene in tal modo a costituirsi muove da una relazione che non è paritetica, ma secondaria o dipendente rispetto a quella delle parti contraenti, tanto da consentire al notaio di esercitare nei confronti di queste ultime la rivalsa per l'intero ammontare di quanto pagato (articolo 64 cit.) laddove, in diversa ipotesi di responsabilità paritetica da co-realizzazione del presupposto impositivo, non di rivalsa per l'intero si tratterebbe ma di regresso pro-quota. È proprio in ragione della peculiare natura di tale ruolo, che l'articolo 57 cit. limita la responsabilità del notaio rogante al pagamento della sola imposta principale, non risultando il pubblico ufficiale gravato da responsabilità alcuna per l'imposta complementare e suppletiva. Tale previsione è volta, tra l'altro, ad evitare che il notaio possa essere direttamente inciso (seppure con potestà di rivalsa) per importi - indeterminati nell'an e nel quantum - che non trovino copertura nella precostituzione della necessaria provvista presso le parti. 5.2. Muovendo da tali principi, occorre richiamare il condiviso indirizzo secondo cui in tema di imposta di registro, nel caso di liquidazione della stessa da parte dell'ufficio a seguito del disconoscimento di un'agevolazione applicata al momento della registrazione dell'atto, deve escludersi la responsabilità del notaio rogante, atteso che l' articolo 57 del D.P.R. n. 131 del 1986 limita quest'ultima al pagamento della sola imposta principale, mentre, nell'ipotesi suddetta, l'imposta va qualificata come complementare. ( Cass. Sez. 5, 17/05/2017, n. 12257 , Rv. 644133 - 01). Invero ogniqualvolta la pretesa impositiva non trovi riscontro cartolare ed ictu oculi, ma richieda l'accesso ad elementi extratestuali o anche l'esperimento di particolari accertamenti fattuali o valutazioni giuridico-interpretative, l'amministrazione finanziaria non potrà procedere alla notificazione al notaio, nei 60 giorni, dell'avviso di liquidazione integrativo, dovendo invece emettere, secondo le regole generali, avviso di accertamento - per un'imposta che, a quel punto, avrà necessariamente natura complementare - nei confronti delle parti contraenti. 5.3. Nel caso in esame l'atto impositivo è scaturito da una attività (ulteriore) di verifica dell'ufficio il quale ha disconosciuto l'agevolazione prima casa prevista dal comma 4/bis nota II bis della Tariffa Parte I allegata al D.P.R. 1313/1986 in quanto l'acquirente risultava proprietario di altro immobile ubicato nel medesimo comune ciò posto, erronea deve ritenersi la decisione qui impugnata, la quale ha ritenuto configurabile la responsabilità del notaio in relazione ad un'imposta non avente natura principale, bensì complementare. 6. Sulla base di tutte le considerazioni che precedono, accolto il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, va cassata la sentenza impugnata e non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto ( articolo 384, secondo comma, c.p.c. ). deve essere accolto l'originario ricorso di parte contribuente. 6.1. Le spese delle fasi di merito possono essere compensate mentre quelle del presente giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.M. La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di parte contribuente; compensa tra le parti le spese delle fasi di merito e condanna parte contoricorrente a rifondere al ricorrente le spese del giudizio di legittimità liquidate in Euro 1.500,00 per compensi professionali, Euro 200,00 per esborsi oltre rimborso forfettario delle spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge, se dovuti.