L’Agenzia delle Entrate, con risposta numero 224 del 19 novembre 2024, ha chiarito che la costituzione del diritto di superficie viene tassata facendo riferimento all’incasso del corrispettivo, indipendentemente dal momento in cui l’atto viene stipulato.
Un contribuente, proprietario di un terreno agricolo, dichiarava di aver stipulato, nel 2023, un contratto sottoposto a condizione sospensiva per la costituzione di un diritto di superficie sul medesimo, la quale si verificava nel 2024. L'Agenzia delle Entrate interpellata, si è quindi espressa sui corrispettivi derivanti dal diritto di superficie, differenziando la disciplina vigente nell'anno 2023 da quella del 2024, alla luce delle modifiche della legge di bilancio del 2024. Infatti, a decorrere dal primo gennaio 2024, il comma 92, lettera b della legge di bilancio 2024, ha modificato l'articolo 9 del Tuir, il quale prevede che ai fini delle imposte sui redditi le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento, specificando che ciò vale solo «laddove non è previsto diversamente». Ciò è necessario leggerlo alla luce della modifica alla lettera h dell'articolo 67 del Tuir, la quale ora include tra i redditi diversi anche quelli derivanti dalla costituzione di diritti reali di godimento, tra cui il diritto di superficie disciplinato dall'articolo 952 c.c. e richiamato nel caso di specie. Rilevante dunque per il contribuente, ai fini della tassazione, la percezione del corrispettivo avvenuta nel 2024 o la stipula dell'atto, avvenuta nel 2023? L'Agenzia ritiene rilevante il momento in cui è stato percepito il corrispettivo. Infatti, in base alle disposizioni in vigore fino al 31 dicembre 2023, la costituzione del diritto di superficie su un terreno agricolo avrebbe generato una plusvalenza tassabile se il terreno fosse stato posseduto da meno di 5 anni, ai sensi dell'articolo 68 del D.P.R. 917/86, di converso non avrebbe generato alcuna plusvalenza se il terreno fosse stato posseduto da più di 5 anni oppure, in ogni caso, se fosse stato acquisito per successione. A seguito delle modifiche apportate dalla legge di bilancio 2024 invece, il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie di un terreno agricolo costituisce, in ogni caso, reddito diverso ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lett. h del D.P.R. 917/86. Cosicché per l'Ufficio, i corrispettivi percepiti dal contribuente nel 2023 non rilevano ai fini dell'emersione di plusvalenze tassabili in quanto il terreno gli è pervenuto per successione. Saranno infatti, assoggettate a tassazione le sole somme ricevute nel 2024 quali redditi diversi, a nulla rilevando la data di stipula dell'atto, ciò anche nell'ipotesi, come nel caso in esame, in cui il contratto sia sottoposto a condizione sospensiva.
Risp. AE 19 novembre 2024, numero 224