Nella Gazzetta Ufficiale numero 150 del 28 giugno 2024 è stato pubblicato il decreto legislativo 14 giugno 2024, numero 87, recante la revisione del sistema sanzionatorio tributario ed emanato in attuazione dei principi fissati dall'articolo 20 della legge delega per la riforma fiscale l. 9 agosto 2023, numero 111 .
L'articolo 2 del decreto legislativo 14 giugno 2024, numero 87 interviene sulla misura delle sanzioni amministrative in materia di imposte dirette, IVA e riscossione dei tributi, modificando il d.lgs. 18 dicembre 1997, n .471. Nell'articolo 1, d.lgs. numero 471 del 1997 è ridotta la sanzione nei casi di omessa presentazione della dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi e dell'IRAP, mentre si stabilisce che le sanzioni applicabili quando non sono dovute imposte possono essere aumentate fino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili comma 1 . Se la dichiarazione omessa è presentata con ritardo superiore a 90 giorni e comunque prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo, sia applica sull'ammontare delle imposte dovute la sanzione prevista dall'articolo 13, comma 1, aumentata al triplo comma 1-bis . La sanzione è ridotta nel caso in cui nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito o un valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un'imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante comma 2 una specifica disciplina è introdotta se tale violazione emerge dalla presentazione di una dichiarazione integrativa comma 2 bis . Sono stabilite sanzioni più severe nelle ipotesi nelle quali la violazione è realizzata mediante l'utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente comma 3 . Sono abrogate le vigenti maggiorazioni per sanzioni riferibili a redditi prodotti all'estero comma 8 . All'interno dell'articolo 2, d.lgs. numero 471 del 1997 sono rimodulati alcuni importi delle sanzioni ed è previsto che, se le ritenute relative ai compensi, agli interessi e ad altre somme, benché non dichiarate, sono state versate interamente, si applica la sanzione amministrativa da 250 euro a 2.000 euro comma 1 . Nell'articolo 5, d.lgs. numero 471 del 1997 sono modificati gli importi delle sanzioni ed è previsto che la sanzione conseguente alla presentazione di una dichiarazione troppo bassa è inasprita qualora la violazione sia stata realizzata mediante l'utilizzo di documentazione falsa, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente la medesima regola si applica nei confronti del cessionario o committente che ha utilizzato fatture per operazioni soggettivamente inesistenti solo se è provata la compartecipazione alla frode. All'articolo 6, d.lgs. numero 471 del 1997 si rivedono gli importi di varie sanzioni. Nell'articolo 7, d.lgs. numero 471 del 1997 si prevede una riduzione degli importi delle sanzioni per chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta qualora il trasporto o la spedizione fuori del territorio dell'Unione Europea non avvenga nel termine prescritto e per chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta qualora il bene sia trasportato in altro Stato membro dal cessionario o da terzi per suo conto e il bene non risulti pervenuto in detto Stato entro 90 giorni dalla consegna. È ridotta la sanzione amministrativa a carico di coloro che effettuano operazioni senza addebito d'imposta, in mancanza della dichiarazione d'intento, fermo restando l'obbligo di pagamento del tributo. È infine ridotta la sanzione per chi, nelle fatture o nelle dichiarazioni in dogana relative a cessioni all'esportazione, indica quantità, qualità o corrispettivi diversi da quelli reali quest'ultima sanzione non si applica per le differenze quantitative non superiori al 5%. Nell'articolo 8, d.lgs. numero 471 del 1997 sono ridotte le sanzioni riguardanti omissioni o incompletezza riguardante l'indicazione di spese e altri componenti negativi, così come nell'articolo 10, d.lgs. numero 471 del 1997 per omissione di trasmissione di dati, notizie o documenti richiesti o per documenti non rispondenti al vero oppure incompleti. Nell'articolo 11, d.lgs. numero 471 del 1997 sono modificate le sanzioni relative a trasmissioni telematiche all'Agenzia delle Entrate di dati relativi ai corrispettivi giornalieri, prevedendo che nei casi di omessa o tardiva trasmissione oppure di trasmissione con dati incompleti, non potranno superare il limite massimo di 1.000 euro per ciascun trimestre per irregolarità nelle comunicazioni di minusvalenze e di differenze negative l'importo massimo delle sanzioni in parola scenderà da 50.000 a 30.000 euro. In base al nuovo articolo 12, d.lgs. numero 471 del 1997, le soglie per l'applicazione delle sanzioni accessorie sono ridotte della metà sia quando una sanzione amministrativa irrogata per violazioni riferibili ai periodi d'imposta e ai tributi oggetto di proposta di concordato preventivo biennale non è accolta dal contribuente, sia nei confronti di un contribuente decaduto dall'accordo di concordato preventivo biennale per inosservanza degli obblighi previsti dalle norme che lo disciplinano. Analoghe disposizioni si applicheranno nei confronti dei soggetti che decadono dal regime di adempimento collaborativo. Nell'articolo 13, d.lgs. numero 471 del 1997 per chi non esegue, in tutto o in parte, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell'imposta risultante dalla dichiarazione le sanzioni sono ridotte dal 30% al 25%. Per i crediti inesistenti viene il riferimento al sistema dei controlli circa la sua effettiva inesistenza secondo gli articolo 36-bis e 36-ter, d.p.r. 29 settembre 1973, numero 600 e 54-bis, 26 ottobre 1972, numero 633, mentre la sanzione è aumentata dalla metà al doppio, qualora i fatti materiali posti a fondamento del credito inesistente utilizzato in compensazione per il pagamento delle somme dovute siano oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici. L'articolo 3 del decreto legislativo 14 giugno 2024, numero 87 modifica la disciplina delle sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie contenute nel d.lgs. 18 dicembre 1997, numero 472. Sanzioni pecuniarie in capo a società ed enti Nell'articolo 2, comma 2 bis, d.lgs. numero 472 del 1997 si prevede che la sanzione pecuniaria relativa al rapporto tributario proprio di società o enti con o senza personalità giuridica viene imputata esclusivamente a carico della società o ente. Resta ferma, nella fase di riscossione, la disciplina sulla responsabilità solidale e sussidiaria prevista dal codice civile per i soggetti privi di personalità giuridica. Ove si accerti che la persona giuridica, la società o l'ente privo di personalità giuridica sono fittiziamente costituiti o interposti, la sanzione è irrogata nei confronti del soggetto che ha agito per loro conto. Principio di legalità e proporzionalità Nell'articolo 3, comma 3 bis, d.lgs. numero 472 del 1997 viene introdotto un espresso richiamo ai principi di proporzionalità e offensività. Cause di non punibilità Nell'articolo 6, d.lgs. numero 472 del 1997 si precisa che non sono punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio concreto all'esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta e sul versamento del tributo comma 5-bis . Viene esclusa la punibilità se il contribuente si adegua alle indicazioni rese dall'Amministrazione finanziaria con le circolari interpretative e applicative e l'attività di consulenza giuridica e provvede, entro i successivi 60 giorni dalla pubblicazione delle stesse, alla presentazione della dichiarazione integrativa e al versamento dell'imposta dovuta la causa di non punibilità si concreta sempre che la violazione sia dipesa da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria comma 5-ter . Criteri di determinazione della sanzione Nell'articolo 7, d.lgs. numero 472 del 1997 viene confermato che la determinazione della sanzione è effettuata in ragione del principio di personalità comma 1 . Viene inoltra modificata la disciplina sanzionatoria nel caso di reiterazione delle violazioni della stessa indole comma 3 ed è sostituita la disciplina in materia di manifesta sproporzione tra l'entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione comma 4 . In caso di presentazione di una dichiarazione o di una denuncia entro trenta giorni dalla scadenza del relativo termine, la sanzione è ridotta a un terzo anziché della metà comma 4 bis . Responsabili per la sanzione amministrativa Nell'articolo 11, d.lgs. numero 472 del 1997 la disciplina dei soggetti responsabili per la sanzione amministrativa è stata coordinata alla luce delle novità introdotte anche nell'articolo 2 poiché la responsabilità per la sanzione viene ascritta direttamente alle persone giuridiche, viene espunto il riferimento alle persone giuridiche di cui le persone fisiche che commettono la violazione possono essere, eventualmente, dipendenti ovvero rappresentanti o ancora amministratori. Concorso di violazioni e continuazione Nell'articolo 12, d.lgs. numero 472 del 1997 viene modifica la disciplina relativa a concorso di violazioni e continuazione la pena applicabile al concorso di violazioni è estesa anche alla commissione di violazioni anche sostanziali, con esclusione delle violazioni concernenti gli obblighi di pagamento la continuazione si verifica, ferme restando le altre condizioni, anche qualora la commissione di più violazioni avvenga con la medesima risoluzione e al fine di escludere, in ogni caso, le violazioni concernenti gli obblighi di pagamento l'aumento da un quarto al doppio si applica sulla sanzione più grave, incrementata di un quinto nel caso di concorso e continuazione, quando le violazioni sono commesse in periodi di imposta diversi, l'aumento da un quarto al doppio si applica sulla sanzione più grave incrementata dalla metà al triplo. Se le violazioni di cui al periodo precedente rilevano anche ai fini di più tributi, l'incremento dalla metà al triplo opera sulla sanzione aumentata per i casi di concorso e continuazione in tali ipotesi, se l'ufficio non contesta tutte le violazioni o non irroga la sanzione contemporaneamente rispetto a tutte quelle contestate, quando in seguito vi provvede, esso determina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni oggetto del precedente provvedimento. Se più atti di irrogazione danno luogo a processi non riuniti o comunque introdotti avanti a giudici diversi, il giudice che prende cognizione dell'ultimo di essi ridetermina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni risultanti dalle sentenze precedentemente emanate anche nel caso di concorso e di continuazione, la sanzione deve rispettare il principio di proporzionalità anche nel caso di ravvedimento e non più nel caso di mediazione tributaria le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica, in caso di progressione o di medesima risoluzione – coerentemente alle modifiche di cui al comma 1 - si applicano separatamente per ciascun tributo, per ciascun periodo d'imposta. la sanzione unica si applica anche per ciascun istituto deflativo le previsioni sulla sanzione unica nel caso di concorso o continuazione si applicano separatamente rispetto ai tributi erariali e ai tributi di ciascun altro ente impositore e, tra i tributi erariali, alle imposte doganali e alle imposte sulla produzione e sui consumi. Ravvedimento operoso Nell'articolo 13, d.lgs. numero 472 del 1997 viene modificata la misura della riduzione sanzionatoria prevista in caso di ravvedimento operoso. Cessione d'azienda Nell'articolo 14, d.lgs. numero 472 del 1997 viene esclusa la responsabilità solidale del cessionario di azienda o di ramo di azienda qualora la cessione sia avvenuta nell'ambito delle procedure già previste dalla legge fallimentare e ora regolate dal Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, al fine di adeguare la norma alle previsioni del codice medesimo. Trasformazione, fusione e scissione di società Nell'articolo 15, d.lgs. numero 472 del 1997 è estesa la responsabilità solidale ai casi di scissione mediante scorporo di società o enti anche transfrontaliera. Procedimento di irrogazione delle sanzioni Nell'articolo 16, d.lgs. numero 472 del 1997 viene chiarito che l'atto di contestazione deve indicare, in luogo dei soli minimi edittali, le misure edittali previste per le singole violazioni. Quanto alla definizione agevolata, il contribuente può chiudere la controversia - entro il termine per la proposizione del ricorso - mediante pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione indicata e, comunque non inferiore ad un terzo dei minimi edittali, ovvero delle misure fisse o proporzionali, previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo. Disposizioni per l'accelerazione dell'irrogazione delle sanzioni Nell'articolo 16 bis, d.lgs. numero 472 del 1997 si specifica che l'accelerazione dell'irrogazione delle sanzioni trova applicazione anche per le seguenti violazioni mancata o non tempestiva memorizzazione o trasmissione dei dati relativi a corrispettivi, ovvero nella memorizzazione o trasmissione con dati incompleti o non veritieri comma 2 bis dell'articolo 6, d.lgs. numero 471 del 1997 all'omessa o tardiva trasmissione, ovvero trasmissione con dati incompleti o non veritieri dei corrispettivi giornalieri articolo 11, comma 2-quinquies del medesimo provvedimento alla manomissione o alterazione degli strumenti per la trasmissione telematica dei corrispettivi, ovvero all'uso degli stessi a fini di elusione degli obblighi di legge articolo 11, comma 5 bis, d.lgs. numero 417 del 1997 . Irrogazione immediata Nell'articolo 17, d.lgs. numero 472 del 1997 si prevede che la definizione agevolata si possa perfezionare col pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione irrogata e comunque non inferiore ad un terzo dei minimi edittali, ovvero delle misure fisse o proporzionali, previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo. Sanzioni accessorie Nell'articolo 21, d.lgs. numero 472 del 1997 viene eliminato il limite massimo di sei mesi previsto per le sanzioni accessorie consistenti in misure di interdizione e sospensione e si chiarisce che le leggi speciali, nel prevedere i casi di applicazione delle sanzioni accessorie, ne stabiliscono i limiti temporali in relazione alla gravità dell'infrazione e in relazione alla misura della sanzione principale, in luogo di riferirsi ai limiti minimi e massimi della medesima. L'articolo 4 del decreto legislativo 14 giugno 2024, numero 87 contiene modifiche alla disciplina sulle sanzioni amministrative relative a violazioni concernenti le imposte di registro, sulle successioni, ipotecaria, di bollo, sugli spettacoli, la tassa sulle concessioni governative, nonché per le violazioni delle disposizioni tributarie in materia di assicurazioni, con riduzione dell'ammontare di talune sanzioni o mantenere la sola sanzione minima in alcuni casi di sanzioni variabili tra un importo minimo e massimo e con adeguamento della valuta da lire ad euro delle somme fisse indicate nelle medesime norme oggetto di modifica. Per un maggiore approfondimento vedi anche la news In GU il decreto legislativo sulla revisione del sistema sanzionatorio tributario - Prima parte .