Il d.lgs. 12 febbraio 2024, numero 13 interviene in modo pesante a riformare il regime dell'accertamento con adesione. Non la funzione, né la finalità né, idealmente, il meccanismo che lo connotano quanto, semplicemente, la procedura che, va detto, diviene assai complicata.
Dirimente diviene la differenza tra atti per i quali è prescritto il contraddittorio ed atti per i quali non è prescritto. Il riferimento diviene, così, all'articolo 6- bis l. numero 212/2000, come modificato dal d.lgs. 30 dicembre 2023, numero 219 . Ai sensi del predetto articolo, si prevede che, per regola generale, tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria devono essere preceduti da un contraddittorio informato. Contraddittorio che poi si sostanzia nella previa notifica di uno schema d'atto su cui il contribuente può, nei sessanta giorni successivi proporre delle controdeduzioni. Prima dei sessanta giorni non può essere adottato l'atto che, in ogni caso, deve essere altresì motivato sulle controdeduzioni proposte dal contribuente. Ebbene, rispetto a questa regola generale, il comma 2 dell'articolo 6- bis introduce una ‘ pesante deroga' , prevedendo che il contraddittorio non sia previsto per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni, individuati con decreto ministeriale, nonché nei casi di fondato pericolo per la riscossione. In questo modo si delineano due tipologie di atti ebbene, tale distinzione viene valorizzata anche nell'ambito della nuova disciplina dell'accertamento con adesione. Qui si prevede che lo schema di atto, comunicato al contribuente ai fini del contraddittorio preventivo previsto dall'articolo 6- bis , comma 3, legge 27 luglio 2000, numero 212, debba recare, oltre all'invito alla formulazione di osservazioni, anche quello alla presentazione di istanza per la definizione dell'accertamento con adesione , in luogo delle osservazioni. Si tratta, va detto, di una scelta poco comprensibile, che in qualche modo finisce per ‘banalizzare' la fase di contraddittorio, rendendola idealmente fungibile con l'adesione. Dimenticando, però, che, concettualmente, questi due sarebbero due istituti diversi nel contraddittorio il contribuente non si dovrebbe ancora difendere, ma dovrebbe collaborare con l'Autorità alla migliore rappresentazione della capacità contributiva coinvolta dalla vicenda, laddove l'accertamento con adesione, invece, si muove sul piano propriamente della difesa, rispetto ad una pretesa compiuta e definita dell'Amministrazione. Nel caso, invece, degli atti per cui non è previsto il contraddittorio , l'atto deve contenere l' invito all'adesione . Ma le differenze non finiscono qui. Il contribuente nei cui confronti sia stato notificato avviso di accertamento o di rettifica, ovvero atto di recupero, per i quali non si applica il contraddittorio preventivo, può formulare anteriormente all'impugnazione dell'atto innanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado, istanza di accertamento con adesione, anche in difetto dell'invio dell'invito a comparire che sarebbe prescritto. Quindi, pare di capire che l'omissione dell'invito all'adesione non costituisca causa di invalidità dell'atto quindi, si tratterebbe di una nuova ipotesi di mera irregolarità, peraltro non tipizzata . In questo caso, si prevede che l'istanza di adesione debba essere proposta entro il termine di presentazione del ricorso quindi, tradizionalmente, nei 60 giorni . Diversamente, nel caso di avviso di accertamento o di rettifica, ovvero atto di recupero, per i quali si applica il contraddittorio preventivo, il contribuente può formulare istanza di accertamento con adesione entro trenta giorni dalla comunicazione dello schema di atto di cui all'articolo 6- bis , comma 3, l. 27 luglio 2000, numero 212. Quindi, entro trenta giorni bisogna fare istanza di adesione, mentre si hanno 60 giorni per formulare le osservazioni/controdeduzioni. Sembrerebbe, condizionale d'obbligo perché la norma non è chiarissima, che l'istanza di adesione possa essere formulata, per gli atti con contraddittorio, anche successivamente , ossia dopo aver presentato le controdeduzioni e ricevuto l'atto conseguente. Questo, a tacer d'altro, significa che viene superata la vecchia regola per cui se vi era stato invito dell'ufficio, non si poteva presentare più istanza di adesione vecchio comma 2 dell' articolo 6 d.lgs. numero 218/1997 , che infatti viene riscritto . In questo caso, però, l'istanza di accertamento con adesione deve essere presentata nei quindici giorni successivi alla notifica dell'avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell'atto di recupero. Quindi, trenta giorni se è in alternativa alle controdeduzioni e quindici se è successiva. Ma ancora, nel caso in cui l'istanza di adesione segua le controdeduzioni, quindi per gli atti con contraddittorio, il termine per l'impugnazione dell'atto innanzi alla Corte di Giustizia tributaria è sospeso per un periodo di trenta giorni. Dagli attuali 90, diventano quindi solo trenta i giorni di sospensione. Che però restano 90 nel caso di istanza presentata sugli atti che non prevedono il contraddittorio anticipato. Ed ancora, è previsto, ma solo per gli atti con contraddittorio, che l'Ufficio ai fini dell'accertamento con adesione, non sia tenuto a prendere in considerazione elementi di fatto diversi da quelli dedotti con le eventuali osservazioni presentate dal contribuente e comunque da quelli che costituiscono l'oggetto dell'avviso di accertamento o rettifica ovvero dell'atto di recupero. Insomma, si prevede una preclusione procedimentale, che però vale solo per gli atti con contraddittorio. In ogni caso, è poi previsto che il contribuente che si sia avvalso della facoltà di presentare l'istanza di adesione non possa più presentare ulteriore istanza, successivamente alla notifica dell'avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell'atto di recupero. Insomma, si è introdotta una disciplina fortemente differenziata , di cui però non sono chiare le ragioni. Sicuramente diventerà assai più complessa la gestione dell'accertamento con adesione per gli operatori.
D.lgs. 12 febbraio 2024, numero 13 in G.U. del 21 febbraio 2024, numero 43