Con la libera scelta di presentare la dichiarazione congiunta, i coniugi dichiaranti accettano anche i rischi inerenti alla disciplina propria dell'istituto e, specificamente, sia quelli inerenti alla previsione della notifica degli atti impositivi al solo marito sia quelli concernenti le conseguenze sostanziali e processuali proprie delle obbligazioni solidali ciò, fatta, tuttavia, salva la possibilità per la moglie di contestare, nel merito, l'obbligazione del marito, entro i termini decorrenti dalla notifica dell'atto con il quale venga per la prima volta a conoscenza della pretesa tributaria nei confronti del coniuge.
Lo ha ricordato la Cassazione con l'ordinanza numero 25677/22 del 31 agosto 2022 con cui ha rigettato il ricorso di una contribuente alla quale era stata notificata la cartella di pagamento a seguito della definitività dell'accertamento emesso a carico del solo marito. Dichiarazione congiunta e responsabilità solidale dei coniugi. L'articolo 17, comma 1, l. numero 114/1977 soppresso dall'articolo 9, comma 6, Dpr 322/1998 consentiva ai “coniugi non legalmente ed effettivamente separati” la presentazione di un unico modello di dichiarazione dei redditi e all'ufficio l'effettuazione degli accertamenti in rettifica a nome di entrambi i coniugi e la notifica al solo marito “nell'ipotesi prevista dal primo comma”, quando cioè al momento della dichiarazione i coniugi non sono separati. Secondo un orientamento giurisprudenziale consolidato, tale disciplina non viola il diritto di difesa della moglie, in quanto la stessa può comunque far valere i suoi eventuali motivi di impugnazione nel momento in cui la pretesa dovesse essere portata a sua conoscenza. In particolare, con riferimento all'ipotesi di separazione personale dei coniugi successiva alla dichiarazione, i giudici di legittimità hanno affermato che la moglie separata «non risulta pregiudicata dalla notifica dell'atto di accertamento al marito, anche quando la stessa più non conviva con lui e sia ignara del fatto, potendo impugnare, anche per il merito, il primo avviso a lei successivamente notificato anche un avviso di mora ». È stato precisato che perché insorga la responsabilità solidale della moglie codichiarante, non è necessario che le sia notificato l'avviso di accertamento, in quanto la medesima è legittimata a proporre autonoma impugnazione avverso il primo atto, normalmente della riscossione, che le venga notificato e a far valere, in quella sede, tutte le possibili ragioni di contrasto con la pretesa tributaria. Tale disciplina non è in contrasto con i principi di eguaglianza e capacità contributiva, atteso che l'accertamento riguarda un reddito omesso o infedelmente indicato nella dichiarazione congiunta, frutto di libera scelta del contribuente cfr. Cass. 3181/2018 . La moglie risponde del debito riferibile al reddito prodotto soltanto dall'altro coniuge per un vincolo di solidarietà dipendente Cassazione, sentenza 19056/2006 ed è, quindi, responsabile, in rettifica, della dichiarazione congiunta, per il maggior reddito d'impresa prodotto dal marito Cassazione, sentenza 3526/2012 . A tale riguardo, deve osservarsi che la solidarietà tributaria si presenta, allo stesso modo di quella civilistica, come un modo di attuazione del rapporto obbligatorio che può manifestarsi sia come contitolarità di una posizione debitoria fra più soggetti, caratterizzata dall'esistenza di un interesse comune a tutti solidarietà paritetica , sia come una situazione di presenza di più obbligati, con un interesse unisoggettivo, riferibile cioè a uno solo solidarietà dipendente . Di conseguenza, nonostante sia soggetto autonomo d'imposta, la donna coniugata che scelga di avvalersi della dichiarazione congiunta ex articolo 17, legge 114/1977 fa propri i conseguenti vantaggi e oneri comunque conseguiti, “introducendo volontariamente l'obbligo di solidarietà con la responsabilità tributaria del marito, per ogni tributo […] carico di quest'ultimo” Cassazione, sentenza 22692/2007 . E tale scelta non contrasta né con i principi di eguaglianza e di capacità contributiva, poiché l'accertamento riguarda un reddito omesso o infedelmente indicato nella dichiarazione congiunta, frutto di libera scelta del contribuente Cassazione, ordinanza 15570/2011 né con il diritto di difesa della moglie, che comunque può tutelare i propri diritti può impugnare l'atto conseguente all'avviso di accertamento notificato al marito, «ancorché questo sia divenuto definitivo per mancata impugnazione» da parte dello stesso Cassazione, sentenza 20856/2010 . La moglie codichiarante, infatti, è legittimata a proporre autonoma impugnazione dell'accertamento a carico del marito in quanto è corresponsabile delle maggiori imposte e degli accessori relativi all'accertamento. Tale diritto ha la sua ratio nella circostanza che al marito non è attribuita ex lege la legittimazione ad agire anche per la moglie, ed è rafforzato dalla possibilità per la moglie, cui l'avviso non viene notificato, di impugnare cumulativamente l'atto conseguente a lei diretto e il primo notificatole personalmente e lo stesso accertamento, notificato solo nei confronti marito Cassazione, sentenza 29709/2007 , facendo valere tutte le possibili ragioni di contrasto con la pretesa tributaria, e non solo i vizi dell'atto conseguente Cassazione, sentenze 9521/2011 e 20856/2010 . Tale scelta, inoltre, non risente delle vicende del matrimonio successive alla dichiarazione Cassazione, sentenza 3526/2012 . A tale riguardo, infatti, sono irrilevanti, al fine di riconoscere la sussistenza della responsabilità solidale della moglie codichiarante, sia la sopravvenuta separazione giudiziale, sia la cessazione degli effetti civili del matrimonio Cassazione, sentenze 21959/2010 e 25486/2009 . Il caso concreto. La vertenza approdata all'esame dei giudici di legittimità riguarda una cartella di pagamento emessa nei confronti di una donna a seguito della definitività dell'avviso di accertamento emesso a carico del marito in relazione ad una dichiarazione congiunta. Col proprio ricorso in Cassazione la donna denunciava, tra l'altro, violazione di legge nonché dell'articolo 24 Cost. in quanto, essendo già separata dal marito al momento dell'emissione dell'avviso di accertamento, non avrebbe più potuto essere considerata solidalmente responsabile con il coniuge. La Cassazione ha rigettato il ricorso. L'articolo 17 l. 114/1977 nella versione applicabile ratione temporis - nel prevedere che i coniugi non separati hanno la facoltà di «presentare su unico modello la dichiarazione unica del redditi di 3 R.G. 27.531/08 ciascuno di essi» - dispone a che le somme dovute vanno iscritte a ruolo a nome del marito e che la conseguente cartella va a questi notificata nonché che gli accertamenti in rettifica sono effettuati a nome di entrambi i coniugi con notifica eseguita nei confronti dei marito ed, altresì b che «i coniugi sono responsabili in solido per il pagamento dell'imposta, soprattasse, pene pecuniarie ed interessi iscritti a ruolo a nome del marito». Tale normativa è consolidatamente letta nel senso che, con la libera scelta di presentare la dichiarazione congiunta, i coniugi dichiaranti accettano anche i rischi inerenti alla disciplina propria dell'istituto e, specificamente, sia quelli inerenti alla previsione della notifica degli atti impositivi al solo marito sia quelli concernenti le conseguenze sostanziali e processuali proprie delle obbligazioni solidali. Ciò non dà luogo a dubbi di legittimità costituzionale per violazione del diritto di difesa della contribuente articolo 24 Cost. , dovendosi escludere che la mancata impugnazione, da parte del marito, dell'avviso di accertamento a lui notificato, rendesse definitiva l'obbligazione tributaria nei confronti della moglie separata, avendo costei la possibilità di impugnare autonomamente la cartella di pagamento o l'avviso di mora a lei diretti e di fare valere, in tale sede, tutte le possibili ragioni di contestazione, nel merito, della pretesa tributaria, avuto appunto riguardo alla mancata notifica diretta degli atti precedenti.
Presidente Sorrentino – Relatore Lenoci Rilevato in fatto che 1. La sig.ra L.F.M. impugnava, dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, la cartella di pagamento numero omissis , notificata in data 17 febbraio 2011 dalla omissis s.p.a., riguardante IRPEF, ILOR, contributo al Servizio Sanitario Nazionale, interessi e sanzioni per l'anno 1992, per l'importo complessivo di Euro 5.254.976,27. Esponeva, tra l'altro, la parte ricorrente che aveva presentato, per l'anno d'imposta 1992, dichiarazione dei redditi congiunta con il coniuge S.F., dal quale si era separata legalmente come da provvedimento del Tribunale di Roma del 14/17 marzo 1994. Per la suddetta annualità era stato emesso avviso di accertamento numero omissis , intestato ad entrambi i coniugi e notificato al marito in data 24 ottobre 1998. Il sig. S.F. impugnava tale avviso di accertamento e la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza numero 179/37/2005 depositata in segreteria in data 14 dicembre 2005, in accoglimento dell'appello rigettava il ricorso e confermava la legittimità dell'avviso di accertamento suddetto. Tale decisione veniva confermata da questa Corte con sentenza numero 17953 del 24 luglio 2013. A seguito di tale sentenza della C.T.R. del Lazio la sig.ra L.F.M. riceveva la notifica di una prima cartella di pagamento numero omissis , che veniva impugnata dalla stessa dinanzi alla C.T.P. di Roma, la quale, con sentenza numero 392/23/2007 del 30 ottobre 2007, accoglieva il ricorso ed annullava l'iscrizione a ruolo. Successivamente, a seguito di appello dell'Ufficio, la C.T.R. del Lazio, con sentenza numero 115/03/2009 depositata il 7 ottobre 2009, accoglieva l'appello dell'Ufficio, rigettando il ricorso proposto dalla contribuente in primo grado. Tale sentenza diventava definitiva a seguito del rigetto del ricorso per cassazione proposto da L.F.M., giusta ordinanza di questa Corte numero 1151 del 18 gennaio 2018. 2. Nelle more, a seguito del precedente annullamento disposto dalla C.T.P. di Roma e del successivo accoglimento dell'appello dell'Ufficio, questo procedeva ad una nuova iscrizione a ruolo, e quindi veniva emessa per le stessa causali una nuova cartella di pagamento numero omissis , odiernamente impugnata. In relazione a tale ultima cartella, la Commissione tributaria provinciale di Roma, con sentenza numero 2186/10/2014, depositata l'11 febbraio 2014, accoglieva il ricorso della contribuente e ne disponeva l'annullamento. 3. Interposto gravame dall'Ufficio ed appello incidentale dalla contribuente, la Commissione tributaria regionale del Lazio - sede di Roma, con sentenza numero 2813/35/2015, pronunciata il 15 aprile 2015 e depositata in segreteria il 19 maggio 2015, accoglieva l'appello dell'Agenzia delle entrate, rigettava l'appello incidentale, compensando le spese di giudizio, e quindi confermava la legittimità della cartella di pagamento in oggetto. 4. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione L.F.M., sulla base di sei motivi. L'Agenzia delle entrate è rimasta intimata, non avendo depositato e notificato - ai sensi dell'articolo 370 c.p.c., comma 1, - alcun controricorso non essendo tale la mera nota di costituzione depositata al dichiarato solo fine dell'eventuale partecipazione all'udienza pubblica . 5. La discussione del ricorso è stata quindi fissata per la camera di consiglio del 9 giugno 2022, ai sensi dell'articolo 375 c.p.c., comma 2 e articolo 380-bis.1 c.p.c., come introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, numero 168, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, numero 197. Considerato in diritto che 6. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente eccepisce violazione e falsa applicazione della L. 13 aprile 1977, numero 114, articolo 17, nonché dell'articolo 24 Cost., in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, numero 3 . Sostiene, in particolare, la contribuente che, essendo separata dal marito che aveva ricevuto la notificazione dell'avviso di accertamento sin dal 1994, non avrebbe più potuto essere considerata solidalmente responsabile con il coniuge per il debito tributario in questione, che in ogni caso sarebbe prescritto, non essendole stati notificati l'avviso di accertamento ed altri atti interruttivi. Con il secondo motivo di ricorso la sig.ra L.F. deduce violazione e falsa applicazione D.P.R. 29 settembre 1973, numero 600, articolo 43, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, numero 3 , perché non le era stato notificato alcun avviso di accertamento per l'anno 1992, entro il termine di legge del 31 dicembre 1998. Con il terzo motivo di ricorso la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, numero 602, articolo 25, in quanto la C.T.R. aveva erroneamente calcolato il decorso del termine per l'emissione della cartella dal deposito della sentenza della C.T.R. emessa nei confronti di S.F Con il quarto motivo di ricorso la ricorrente eccepisce sempre violazione e falsa applicazione del D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 25, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, numero 3 , in quanto, secondo tale disposizione normativa, la cartella avrebbe dovuto essere notificata entro il 31 dicembre 2000 e cioè entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui l'accertamento era divenuto definitivo , nel mentre era stata notificata in epoca successiva. Con il quinto motivo di ricorso la contribuente eccepisce violazione e falsa applicazione del D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 17, lett. c , in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, numero 3 , in quanto l'iscrizione a ruolo era avvenuta tardivamente rispetto al termine ivi indicato. Con il sesto motivo di ricorso la sig.ra L.F. eccepisce violazione e falsa applicazione del D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 15, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, numero 3 , in quanto erano state iscritte a ruolo anche le sanzioni, che, in forza della normativa vigente pro-tempore, dovevano invece essere escluse. 7. In ordine ai singoli motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue. 7.1. Il primo motivo è infondato. Sostiene, in particolare, la ricorrente che la cartella impugnata è stata emessa e notificata nei suoi confronti, senza che le fosse notificato l'avviso di accertamento presupposto, che era stato notificato unicamente al coniuge S.F., dal quale era legalmente separata sin dal 1994. Orbene, a tal proposito, va rilevato che, in base alla L. numero 114 del 1977, articolo 17, nel testo vigente pro-tempore all'epoca della presentazione della dichiarazione dei redditi 1992 , E' in facoltà dei coniugi non legalmente ed effettivamente separati, presentare su unico modello la dichiarazione unica dei redditi di ciascuno di essi, compresi quelli di cui all'articolo 4 del D.P.R. 29 settembre 1973, numero 597, articolo 4, lett. c , nel testo aggiunto con la presente legge. In tale ipotesi la dichiarazione va presentata all'ufficio delle imposte o all'ufficio del comune nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del marito. Se soltanto la moglie è residente nel territorio dello Stato, la dichiarazione dei redditi dei coniugi deve essere presentata all'ufficio del domicilio fiscale della moglie . In base al comma 3 della stessa disposizione, poi, in caso di accertamento e liquidazione di maggiori imposte, la notifica della cartella dei pagamenti dell'imposta sul reddito delle persone fisiche iscritta nei ruoli è eseguita nei confronti del marito . Ora, la L. numero 114 del 1977, nel prevedere che i coniugi non separati hanno la facoltà di presentare su unico modello la dichiarazione unica dei redditi di ciascuno di essi, dispone a che le somme dovute vadano iscritte a ruolo a nome del marito e che la conseguente cartella vada a questi notificata, nonché che gli accertamenti in rettifica siano effettuati a nome di entrambi i coniugi con notifica eseguita nei confronti dei marito ed, altresì b che i coniugi sono responsabili in solido per il pagamento dell'imposta, soprattasse, pene pecuniarie ed interessi iscritti a ruolo a nome del marito L. numero 114 del 1977, articolo 17, comma 5 . Tale normativa è pacificamente letta nel senso che, con la libera scelta di presentare la dichiarazione congiunta, i coniugi dichiaranti accettano anche i rischi inerenti alla disciplina propria dell'istituto e, specificamente, sia quelli inerenti alla previsione della notifica degli atti impositivi al solo marito, sia quelli concernenti le conseguenze sostanziali e processuali proprie delle obbligazioni solidali ciò, fatta salva, tuttavia v. Corte Cost., ord. 6 luglio 2004, numero 215 , la possibilità per la moglie di contestare, nel merito, l'obbligazione del marito, entro i termini decorrenti dalla notifica dell'atto con il quale venga per la prima volta a conoscenza della pretesa tributaria nei confronti del coniuge, cui non è attribuita la legittimazione ad agire anche per l'altro coniuge cfr., tra le altre, Cass. 14 aprile 2020, numero 7803 Cass. 29 luglio 2014, numero 17160 Cass. 8 ottobre 2010, numero 20857 Cass. 15 settembre 2006, numero 198969 . Ne consegue, pertanto, che la responsabilità solidale dei coniugi, che abbiano presentato dichiarazione congiunta ai sensi della L. numero 114 del 1977, articolo 17, opera anche nel caso in cui il coniuge co-dichiarante sia estraneo alla produzione dei redditi accertati nei confronti del dichiarante cfr. Cass. 21 aprile 2011, numero 9209 , e che, per effetto della solidarietà in proposito sancita dal legislatore, la tempestiva notifica al marito dell'avviso di accertamento come della cartella di pagamento , non solo impedisce qualsiasi decadenza dell'Amministrazione finanziaria anche nei confronti della moglie co-dichiarante, ma comporta altresì, a seguito dell'instaurazione del giudizio tra l'Amministrazione finanziaria ed il marito, l'interruzione con effetti permanenti del decorso della prescrizione anche nei confronti moglie co-dichiarante Cass. 27 gennaio 2017, numero 2071 , in conformità, peraltro, a quanto previsto dall'articolo 1310 c.c Ciò, inoltre, non dà luogo a dubbi di legittimità costituzionale per violazione del diritto di difesa della contribuente articolo 24 Cost. , dovendosi escludere che la mancata impugnazione, da parte del marito, dell'avviso di accertamento a lui notificato, renda definitiva l'obbligazione tributaria nei confronti della moglie separata, avendo costei la possibilità di impugnare autonomamente la cartella di pagamento o l'avviso di mora a lei diretti e di fare valere, in tale sede, tutte le possibili ragioni di contestazione, nel merito, della pretesa tributaria, avuto appunto riguardo alla mancata notifica diretta degli atti precedenti Cass. 11 aprile 2018, numero 8921 Cass. 6 luglio 2016, numero 13733 Cass. 18 novembre 2015, numero 23553 . 7.2. Anche il secondo motivo di ricorso è infondato. L'accertamento dei maggiori redditi, invero, riguardante i redditi dell'anno d'imposta 1992, è stato notificato al marito entro il 31 dicembre 1998, e quindi tempestivamente, secondo quanto previsto dal D.P.R. numero 600 del 1973, articolo 43, nel testo vigente pro-tempore entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione è stata presentata . Come visto in precedenza, tale notifica ha quindi impedito il maturare di qualunque decadenza e/o prescrizione nei confronti della moglie co-dichiarante, odierna ricorrente inoltre, l'avvenuta impugnazione dell'avviso di accertamento da parte di S.F., marito della sig.ra L.F., ha altresì determinato l'interruzione del corso della prescrizione. 7.3. Il terzo, quarto e quinto motivo possono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi, e sono anch'essi infondati. Come emerge dalla sentenza impugnata, l'iscrizione a ruolo del debito tributario nei confronti della sig.ra L.F. è avvenuta in data 11 maggio 2006, a seguito del rigetto del ricorso proposto da S.F. coniuge della ricorrente avverso l'avviso di accertamento numero omissis , in forza della sentenza della C.T.R. del Lazio numero 179/37/2005 depositata il 14 dicembre 2005. L'iscrizione a ruolo è quindi avvenuta tempestivamente, in base al combinato disposto del D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 17, lett. c , e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, numero 546, articolo 68, ed è avvenuta per l'intero, entro il 31 dicembre successivo dell'anno in cui è stata emessa la sentenza della C.T.R. che ha confermato l'accertamento operato dall'Agenzia delle Entrate. Il termine per l'iscrizione a ruolo e per l'emissione della cartella, invero, non poteva farsi decorrere dal 31 dicembre 1998 anno di emissione dell'avviso di accertamento , come sostenuto dalla ricorrente, ma, stante l'avvenuta impugnazione dell'avviso di accertamento, l'iscrizione a ruolo poteva essere effettuata per l'intero soltanto a decorrere dalla sentenza della Commissione tributaria regionale che ha rigettato il ricorso proposto da S.F. avverso l'avviso di accertamento suddetto, e quindi a decorrere dal dicembre 2005. Anche la notificazione della cartella di pagamento odiernamente impugnata è stata tempestiva, in quanto la prima cartella di pagamento è stata notificata in data 26 settembre 2006 e quindi nel rispetto dei termini di cui al D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 25, comma 1, lett. c e D.Lgs. numero 546 del 1992, articolo 68 , mentre la seconda cartella, odiernamente impugnata, è stata comunque emessa in rinnovazione e notificata, entro i termini suindicati, successivamente al rigetto del ricorso presentato dalla contribuente avverso la precedente cartella, trattandosi di cartella emessa per l'intero importo dovuto ex D.Lgs. numero 546 del 1992, articolo 68, comma 1, lett. c , giusta sentenza della C.T.R. del Lazio numero 115/3/2009. 7.3. Anche il sesto motivo è infondato. Sostiene la ricorrente che l'Ufficio non avrebbe dovuto iscrivere a ruolo anche le sanzioni, in quanto il coniuge S.F. aveva proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della C.T.R. del Lazio, che aveva rigettato il ricorso proposto dallo stesso S. avverso l'avviso di accertamento presupposto. Sul punto, va rilevato, tuttavia, che l'iscrizione a ruolo anche delle sanzioni è pienamente legittima, in forza del combinato disposto del D.P.R. numero 602 del 1973, articolo 15-bis e D.Lgs. numero 546 del 1992, articolo 68, comma 1, lett. c , che consentono l'iscrizione nei ruoli straordinari anche delle sanzioni, successivamente alla sentenza della Commissione tributaria regionale che rigetta il ricorso proposto dal contribuente, e conferma l'accertamento operato dall'Ufficio. 8. Consegue il rigetto del ricorso. Nulla per le spese, in quanto l'Agenzia delle entrate, come chiarito in narrativa, è rimasta intimata. Sussistono i presupposti processuali per il pagamento, da parte della ricorrente, di un importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, numero 115, articolo 13, comma 1-quater. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Nulla per le spese. Dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il pagamento, da parte della ricorrente, di un importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, numero 115, articolo 13, comma 1-quater.