La medicina di gruppo non integra il presupposto dell’IRAP se la spesa per la collaborazione di terzi è di modesta entità.
Così ha affermato la Corte di Cassazione con la sentenza n. 7291/2016, depositata il 13 aprile. Il caso. Un contribuente presenta istanza di rimborso dell’IRAP relativa ai periodi di imposta 2004, 2005 e 2006 per carenza di attività autonomamente organizzata” ex art. 2, d.lgs. n. 446/1977, avendo esercitato l’attività di medico chirurgo in medicina di gruppo il primo anno e quella di medico di medicina generale convenzionato con il Servizio Sanitario Nazionale per il secondo e il terzo. In sede contenziosa le doglianze del contribuente vengono ritenute fondate da parte dei Giudici di merito, mentre le Sezioni Unite della Corte di Cassazione sono state investite della questione relativa alla rilevanza, ai fini dell’IRAP, dello svolgimento in forma associata di un’attività libero-professionale e di quella se e in quale misura incidano le peculiarità insite nello svolgimento dell’attività medica in regime convenzionato col Servizio Sanitario Nazionale in generale e in quello di medicina di gruppo in particolare Cass., sez. VI civ. – T, ord. n. 6330/2015 . Nella sentenza n. 7291 del 2016 le Sezioni Unite della Corte di Cassazione rigettano il ricorso dell’Amministrazione finanziaria. La disciplina del presupposto dell’IRAP. L’art. 2, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 definisce il presupposto dell’IRAP come l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi , stabilendo in particolare che l’attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto di imposta comma 1 . La legge di stabilità per il 2016 ha precisato che non sussiste autonoma organizzazione ai fini dell’imposta nel caso di medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all’interno di tali strutture, laddove gli stessi percepiscano per l’attività svolta presso le medesime strutture più del 75 per cento del proprio reddito complessivo. Sono in ogni caso irrilevanti, ai fini della sussistenza dell’autonoma organizzazione, l’ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all’attività svolta. L’esistenza dell’autonoma organizzazione è comunque configurabile in presenza di elementi che superano lo standard e i parametri previsti dalla convenzione con il Servizio sanitario nazionale comma 1 bis , aggiunto dall’art. 1, l. n. 208/2015 e in vigore dal 1° gennaio 2016 . La medicina di gruppo non integra di per sé il presupposto dell’IRAP. Le Sezioni Unite rilevano che non soltanto le società ma anche le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni ex art. 5, comma 3, lett. c , Tuir, rientrano tra il novero di enti strutturalmente organizzati la cui attività deve essere considerata ex lege idonea a integrare il presupposto dell’IRAP, senza che sia necessario un accertamento in ordine alla sussistenza della cosiddetta autonoma organizzazione . Secondo il Collegio la cosiddetta medicina di gruppo” non è però riconducibile alla figura dell’associazione fra professionisti essa infatti rappresenta un organismo promosso dal Servizio Sanitario Nazionale [al fine di ] realizzare più avanzate forme di presidio della salute pubblica mercé l’impiego di risorse, anzitutto professionali, ma non solo, del personale medico a rapporto convenzionale , come conferma la disciplina che la ha istituita l. 23 dicembre 1978, n. 883 , nonché quella che ne ha regolato i rapporti con il Servizio Sanitario Nazionale d.p.r. 28 luglio 2000, n. 270 . La medicina di gruppo non integra il presupposto dell’IRAP se la spesa per la collaborazione di terzi è di modesta entità. Nel caso di specie l’organizzazione riferibile alla cosiddetta medicina di gruppo” è rappresentata dalla disponibilità di locali comuni, da un servizio di segreteria e da alcune prestazioni infermieristiche e corrisponde a una spesa di modesta entità. Preso atto di tali elementi, le Sezioni Unite escludono che essi siano idonei a integrare il presupposto impositivo dell’IRAP. Il Collegio richiama l’indirizzo secondo cui la disponibilità, da parte dei medici di medicina generale convenzionati con il Servizio Sanitario Nazionale, di uno studio, avente le caratteristiche e dotato delle attrezzature indicate nell’art. 22 dell’accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale, reso esecutivo con d.p.r. n. 270/2000, rientrando nell’ambito del minimo indispensabile” per l’esercizio dell’attività professionale, ed essendo obbligatoria ai fini dell’instaurazione e del mantenimento del rapporto convenzionale, non integra, di per sé, in assenza di personale dipendente, il requisito dell’autonoma organizzazione ai fini del presupposto impositivo così Cass., sez. trib., n. 10240/2010 . La Suprema Corte estende l’ambito di operatività di tale principio di diritto alle spese che costituiscono la quota pro capite delle spese comuni per il personale di segreteria e infermieristico.
Corte di Cassazione, sez. Unite Civili, sentenza 6 ottobre 2015 – 13 aprile 2016, n. 7291 Presidente Rovelli – Relatore Greco Svolgimento del processo L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, con un motivo, nei confronti della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto che, accogliendo 1 appello di B.C. , medico di medicina generale convenzionato con il Servizio sanitario nazionale, gli ha riconosciuto il diritto al rimborso dell’imposta regionale sulle attività produttive per gli anni 2005 e 2006, nonché per il 2004 ad eccezione dell’acconto, in relazione al reddito conseguito per l’attività di medico chirurgo in medicina di gruppo. Il giudice d’appello ha infatti ritenuto che la medicina di gruppo della quale ha delineato le caratteristiche, non fosse assimilabile all’associazione fra professionisti, e che la spesa sostenuta per la collaborazione di terzi, vale a dire la quota per il servizio di segreteria telefonica e per prestazioni infermieristiche, era di & amp desta e contenuta entità, non idonea ad integrare il requisito dell’autonoma organizzazione postulata dalle norme Impositive. Il contribuente resiste con controricorso. Con l’unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione degli artt. 2 e 3 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in relazione all’art. 360, n. 3, cod. proc. civ., l’amministrazione ricorrente censura la decisione della Commissione regionale per aver escluso la sussistenza dell’autonoma organizzazione nello svolgimento dell’attività di medico di medicina generale convenzionato con il Servizio sanitario nazionale che si sia avvalso in modo non occasionale di lavoro altrui, e per averla esclusa nell’attività di medicina di gruppo, di cui all’art. 8 del d.lgs. n. 502 del 1992, costituente una forma associativa che si configura e si sovrappone alla associazione professionale vera e propria , laddove invece l’esercizio della professione liberale in forma associata costituirebbe elemento di per sé sufficiente per la sussistenza del requisito dell’autonoma organizzazione ai fini dell’applicazione dell’IRAP . Fissato per la discussione, a seguito di ordinanza interlocutoria della sesta sezione civile, nell’articolazione della quinta sezione tributaria ord. 6330/2015 , il ricorso è stato rimesso a queste Sezioni unite per l’esame di questione di massima di particolare importanza. Le parti hanno depositato memoria. Motivi della decisione Le Sezioni unite di questa Corte vengono investite della questione volta a verificare anzitutto la rilevanza ai fini dell’IRAP dello svolgimento in forma associata di un’attività libero-professionale, e poi a scrutinare se, ed in quale misura, incidano le peculiarità insite nello svolgimento dell’attività medica in regime convenzionato col servizio sanitario nazionale in generale ed in quello di medicina di gruppo in particolare . Osserva il Collegio che presupposto dell’imposta regionale sulle attività produttive è l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio ovvero alla prestazione di servizi tuttavia, quando l’attività è esercitata dalle società e dagli enti, che siano soggetti passivi dell’imposta a norma dell’art. 3 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 comprese quindi le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni , di cui all’art. 5, comma 3, lettera c , del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 essa, in quanto esercitata da tali soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l’attività è svolta, costituisce ex lege , in ogni caso presupposto d’imposta, dovendosi perciò escludere la necessità di ogni accertamento in ordine alla sussistenza dell’autonoma organizzazione. Nel caso in esame non sembra possano ravvisarsi i tratti dell’associazione fra professionisti cui si riferisce la norma del tuir del 1986 nella figura della forma associativa della medicina di gruppo essendo questo, piuttosto, un organismo promosso dal Servizio sanitario nazionale, diretto a realizzare più avanzate forme di presidio della salute pubblica mercè l’impiego di risorse, anzitutto professionali, ma non solo, del personale medico a rapporto convenzionale. Già la legge 23 dicembre 1978, n. 883, istitutiva del Servizio Sanitario Nazionale commetteva art. 48, comma 4 agli accordi collettivi nazionali la previsione di forme di collaborazione fra i medici, il lavoro medico di gruppo e integrato nelle strutture sanitarie e la partecipazione dei medici a programmi di prevenzione e di educazione sanitaria . Il d.P.R. 28 luglio 2000, n. 270, con il quale è stato reso esecutivo l’accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale, stipulato il 9 marzo 2000, ai sensi dell’art. 8 del d lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, all’art. 40 stabilisce che al fine di realizzare una pluralità di obiettivi diretti alla piena realizzazione del Servizio, puntualmente indicati, i medici di medicina generale possono concordare fra di loro e realizzare forme di lavoro associativo, secondo principi, tipologie e modalità indicati per quanto qui rileva, sono previste farne associative, che costituiscono modalità organizzative del lavoro e di condivisione funzionale delle strutture di più professionisti, per sviluppare e migliorare le potenzialità assistenziali di ciascuno di essi . Di tali forme associative di assistenza primaria al comma 4 sono dettagliatamente indicati i criteri generali di ispirazione ed i requisiti formali al successivo comma 9 è regolata in particolare la medicina di gruppo con un numero di medici non superiore ad otto, la quale si caratterizza, fra l’altro, per l’utilizzo nell’attività assistenziale di supporti tecnologici e strumentali camini anche eventualmente in spazi predestinati camini, e per lo utilizzo, da parte dei componenti il gruppo di eventuale personale di segreteria o infermieristico camme, secondo un accordo interno lettera d . Escluso quindi che l’attività della medicina di gruppo sia riconducibile ad uno dei tipi di società o enti di cui agli artt. 2 e 3 del d. lgs. n. 446 del 1997, e che quindi costituisca ex lege presupposto d’imposta, osserva il Collegio che il giudice di merito non incorre nell’errore di diritto ad esso addebitato. La sentenza impugnata, infatti, richiamati in termini generali gli obblighi della convenzione che lega il medico di base al Servizio sanitario nazionale , ha accertato che la spesa per la collaborazione di terzi è risultata nella specie di modesta e contenuta entità , e che essa non vale a caratterizzare una autonoma organizzazione, postulata dalle norme impositive, ma piuttosto è la risultante minima ed indispensabile della necessità di assicurare Un servizio di segreteria telefonica ed alcune prestazioni infermieristiche nella medicina di gruppo, rileva ancora il giudice di merito, il gruppo provvede pro quota per ciascun medico alle spese comuni fitto dei locali, manutenzione, retribuzione dell'infermiere e della segretaria -, mentre le spese inerenti il singolo ambulatorio e la singola attività di ciascun medico sono sostenute direttamente e per intero dal sanitario interessato . Questa Corte ha da tempo chiarito come con riguardo all'IRAP, la disponibilità, da parte dei medici di medicina generale convenzionati con il Servizio sanitario nazionale, di uno studio, avente le caratteristiche e dotato delle attrezzature indicate nell'art. 22 dell'Accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale, reso esecutivo con d.P.R. 28 luglio 2000, n. 270, ai sensi dell'art. 8 del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, rientrando nell'ambito del minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività professionale, ed essendo obbligatoria ai fini dell'instaurazione e del mantenimento del rapporto convenzionale, non integra, di per sé, in assenza di personale dipendente, il requisito dell'autonoma organizzazione ai fini del presupposto appositivo Cass. n. 10240 del 2010, n. 1158 del 2012 . Considerazioni di analogo tenore si ritiene debbano essere svolte in relazione alle spese costituenti la quota per il personale di segreteria o infermieristico comune , il cui utilizzo è previsto per lo svolgimento dell'attività di medicina di gruppo dall'art. 40, canna 9, lettera d , del detto accordo collettivo, reso esecutivo col d.P.R. n. 270 del 2000. Il ricorso deve essere pertanto rigettato. La mancanza di precedenti giurisprudenziali sul punto giustifica la compensazione delle spese del giudizio. P.Q.M. La Corte di cassazione, a sezioni unite, rigetta il ricorso. Dichiara compensate fra le parti le spese del giudizio.