Ai sensi dell’art. 5 del d.lgs. n. 472/1997, la violazione delle norme tributarie suscettibile di sanzione da parte della legge richiede che il comportamento addebitato sia posto in essere con dolo o anche colpa il contribuente a cui venga contestata la mancata presentazione della dichiarazione dei redditi e l’omessa tenuta delle scritture contabili obbligatorie non può considerarsi esente da colpa per il solo fatto di aver incaricato un professionista delle relative adempienze, dovendo egli altresì allegare e dimostrare, al fine di escludere ogni profilo di negligenza, di avere svolto atti diretti a controllare la loro effettiva esecuzione, prova nel caso concreto superabile soltanto a fronte di un comportamento fraudolento del professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento. L’affidamento ad un commercialista del mandato a trasmettere per via telematica la dichiarazione alla competente Agenzia delle Entrate non esonera il soggetto obbligato alla dichiarazione fiscale a vigilare affinché tale mandato sia puntualmente adempiuto.
Tale principio è stato statuito dalla Corte di Cassazione con ordinanza n. 13709 del 5 luglio 2016. Vicenda. Un contribuente, con ricorso in Cassazione, ha evidenziato che il Giudice del gravame non si era pronunciato sull’eccepita illegittimità, ex art. 6 d.lgs. n. 472/1997, delle sanzioni applicate per omessa presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2007, in presenza di una dedotta colpa del professionista incaricato per la relativa presentazione. Pronuncia. Tale censura è stata ritenuta infondata dalla pronuncia citata del Giudice di legittimità poiché, ai sensi dell'art. 5 del d.Lgs. n. 472/1997, il fatto che un contribuente abbia conferito un incarico ad un commercialista non lo esonera dallo svolgere attività di controllo nei suoi confronti. L’omissione di vigilanza non può essere considerata dunque esenzione da colpa, ed è di conseguenza sanzionabile. Dichiarazione dei redditi e obblighi del contribuente. L'affidamento ad un professionista dell'incarico di predisporre e presentare la dichiarazione annuale dei redditi non esonera il soggetto obbligato dalla responsabilità fiscale per omessa dichiarazione. L’affidamento ad un commercialista del mandato a trasmettere per via telematica la dichiarazione dei redditi alla competente Agenzia delle entrate non esonera il soggetto obbligato alla dichiarazione dei redditi dal vigilare affinché tale mandato sia puntualmente adempiuto. Il contribuente è sempre tenuto a vigilare che il professionista a cui si affida per la presentazione della dichiarazione dei redditi esegua il mandato. L'eventuale colpa o negligenza del commercialista non esonera il contribuente dall'assicurarsi che l'adempimento tributario che lo riguarda sia stato effettivamente posto in essere. L’obbligo della presentazione della dichiarazione dei redditi incombe direttamente sul contribuente tenuto a sottoscriverla. Nel caso in cui si avvalga di professionisti per la materiale predisposizione e trasmissione, l’obbligo non è trasferito su questi ultimi, poiché resta esclusivamente a carico del contribuente ogni responsabilità il fatto che lo stesso contribuente possa avvalersi di persone incaricate della materiale predisposizione e trasmissione della dichiarazione, non vale a trasferire su di esse l’obbligo dichiarativo che fa carico direttamente al contribuente, il quale deve essere a conoscenza delle relative scadenze. Infatti, l’art. 3 del d.P.R. n. 322/1998, prevede al comma 3 che, ai soli fini della presentazione delle dichiarazioni in via telematica, si considerano soggetti incaricati della trasmissione delle stesse a gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro b i soggetti iscritti nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso dei titoli di studio abilitativi c le associazioni sindacali di categoria tra imprenditori, nonché quelle che associano soggetti appartenenti a minoranze etnico-linguistiche d i CAF per le imprese e per i lavoratori dipendenti e pensionati e gli altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze. Tali soggetti, incaricati della predisposizione delle dichiarazioni, sono obbligati alla trasmissione in via telematica delle stesse. A sua volta, il decimo comma dell’art. 3 stabilisce che la prova della presentazione della dichiarazione è data dalla ricevuta della banca, dell’ufficio postale o di uno dei soggetti abilitati alla trasmissione o dalla ricevuta di spedizione della raccomandata quinto comma ovvero dalla comunicazione dell’Amministrazione finanziaria attestante l’avvenuto ricevimento della dichiarazione presentata direttamente in via telematica, ricevuta che non viene inviata se la dichiarazione viene scartata dal servizio telematico per la presenza di errori bloccanti”. La ricevuta di presentazione, con l’impegno alla trasmissione della dichiarazione, è necessaria per verificare la tempestività di tale consegna, al fine di assicurare il controllo sul regolare adempimento degli obblighi di presentazione della dichiarazione, pur sempre sul contribuente gravanti. La rilevanza dei compiti svolti dall’intermediario nei confronti del Fisco non vale, infatti, ad escludere la natura privatistica del rapporto tra l’intermediario ed il contribuente, che si desume dall’esame delle disposizioni citate, in relazione sia all’ an dell’incarico, che il contribuente è libero di non conferire potendo, appunto, provvedere direttamente alla presentazione delle dichiarazioni, in base all’art. 3, comma 2 , sia alla scelta del contraente, e non comporta, ad ogni modo, la estromissione del soggetto passivo – quello secondo le regole ordinarie – da ogni obbligo inerente al rapporto fiscale cfr. Cass. 30 maggio 2012, n. 8630 19 novembre 2014, n. 24611 . Ne consegue che il solo fatto di aver affidato ad un professionista, incaricato della tenuta della contabilità, il compito di predisporre e trasmettere la dichiarazione dei redditi, non è circostanza idonea a giustificare di per sé la violazione dell’obbligo o che possa escludere la consapevolezza dell’inutile scadenza del termine, atteso anche che il contribuente può anche giovarsi, a fini penali, del termine di 90 giorni concesso dalla legge sia fiscale che penale v. rispettivamente art. 2, comma 7, d.P.R. n. 322/1998 e art. 5, comma 2, d.Lgs. n. 74/2000 in caso di infruttuoso superamento del termine. Tant’è che i soggetti incaricati, ai sensi dell’ultimo comma dell’art. 1 del d.P.R. n. 322/1998, sono comunque obbligati alla conservazione della copia sottoscritta della dichiarazione. Trattasi di obbligo dichiarativo che fa carico direttamente al contribuente. Gli obblighi fiscali, infatti, hanno carattere strettamente personale e non ammettono sostituti ed equipollenti non possono quindi considerarsi adempiuti dal contribuente con il semplice conferimento dell’incarico ad uno studio professionale. Occorre quindi chiarire a questo riguardo che la rilevanza dei compiti svolti dall’intermediatore nei confronti del Fisco non vale, però, ad escludere la natura privatistica del rapporto tra l’intermediatore ed il contribuente, che si desume dall’esame delle disposizioni citate, in relazione sia all’incarico, che il contribuente è libero di non conferire potendo, appunto, provvedere direttamente alla presentazione delle dichiarazioni, in base al comma 2 dell’art. 3 in esame che alla scelta del contraente, e non comporta, ad ogni modo, la dedotta estromissione del soggetto passivo – quello secondo le regole ordinarie – da ogni obbligo inerente al rapporto fiscale .
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, ordinanza 26 maggio – 5 luglio 2016, numero 13709 Presidente Cirillo – Relatore Federico Fatto e diritto Il contribuente C. F. ricorre nei confronti dell’Agenzia delle entrate, che non resiste, per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia numero 6352/12/2014 depositata il 3 dicembre 2014, che, in riforma della sentenza di primo grado, ha respinto il ricorso del contribuente avverso l’avviso di accertamento relativo ad Irpef, Irap ed Iva oltre a sanzioni ed interessi per l’anno 2007. La CTR affermava la legittimità dell’avviso di accertamento avuto riguardo ad ambedue i profili contestati dal contribuente sotto il profilo formale, in quanto esso era completo in ogni sua parte, ed indicava chiaramente la provenienza dell’atto, mediante la carta intestata dell’Agenzia ed il timbro quanto al mancato rispetto del termine di 60 gg. nell’emissione dell’avviso di accertamento, rilevava che non vi era stata nella verifica alcuna forma di constatazione necessitante il rispetto del termine suddetto. Il contribuente ha altresì depositato memorie illustrative. Con il primo motivo di ricorso il contribuente denunzia la violazione e falsa applicazione dell’art. 42 Dpr 600/73 deducendo che l’avviso impugnato recava la sola sottoscrizione di tale A. A. Capo area imprese senza che fosse richiamata, né allegata, alcuna delega del direttore dell’ufficio per quanto, inoltre, poteva evincersi dalla documentazione prodotta, il signor A. A., sottoscrittore dell’avviso di accertamento, doveva ritenersi privo dei poteri per impegnare e rappresentare l’Ufficio territoriale dell’Agenzia delle Entrate. Il motivo appare inammissibile. La CTR, nell’accogliere l’impugnazione dell’Agenzia, ha infatti accertato che l’avviso di accertamento era legittimo, in quanto completo in ogni sua parte ed indicante chiaramente la provenienza dell’atto e la regolarità della sottoscrizione, sulla base di delega del Direttore provinciale. Non risulta dunque ravvisabile la dedotta violazione di legge in relazione all’art. 42 Dpr 600/73 ma, se del caso, il diverso vizio di omesso o errato esame degli atti e documenti di causa. Del pari infondata la dedotta carenza in capo al delegato, del potere di impegnare e rappresentare l’Ufficio territoriale per mancanza della qualifica di dirigente, in conseguenza della nullità della nomina, in quanto non avvenuta a seguito di concorso pubblico. Si osserva al riguardo che secondo il recente arresto di questa Corte, cui si ritiene senz’altro di dare continuità, in tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. numero 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. numero 16 del 2012, convertito nella l. numero 44 del 2012 Cass. 22810/2015 . Con il secondo motivo si denunzia violazione e falsa applicazione dell’art. 12 comma 7 e 7 comma 1 L.212/00, nonché dell’art. 3 comma 1 L.241/1990, avendo i giudici della CTR respinto l’eccezione relativa alla mancata instaurazione del contraddittorio preventivo prima dell’emissione dell’avviso di accertamento. Pure tale censura è infondata. Le Sezioni Unite di questa Corte hanno infatti affermato il seguente principio di diritto Cass. 24823/2015 Differentemente dal diritto dell'Unione europea, il diritto nazionale, allo stato della legislazione, non pone in capo all’Amministrazione fiscale che si accinga ad adottare un provvedimento lesivo dei diritti del contribuente, in assenza di specifica prescrizione, un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, l’invalidità dell’atto. Ne consegue che, in tema di tributi non armonizzati , quale quello in esame, trattandosi di accertamento ai fini Irpef, l’obbligo dell’Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito. Orbene, nel caso di specie è pacifico che si verte in ipotesi di accertamento notificato all’esito di un controllo fiscale previa acquisizione di dati e documenti da parte dello stesso contribuente, e non anche a seguito di accesso, ispezione, verifica presso la sede del contribuente medesimo, onde non sussistono i presupposti per l’applicazione del termine di cui all’art. 12 comma 7 L. 212/00. Con il terzo motivo si denunzia la violazione e falsa applicazione dell’art. 6 Dlgs.472/1997 in relazione all’art. 360 numero 3 c.p.c., non essendosi i giudici di appello pronunciati sull’eccepita illegittimità delle sanzioni applicate per omessa presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2007, essendo stata allegata la colpa del professionista incaricato per la relativa presentazione. Pure tale censura appare infondata. Questa Corte ha già affermato, in generale, con riguardo alla volontarietà del comportamento sanzionabile, che ai sensi del D.lgs. 472/1997 art. 5, la violazione delle norme tributarie suscettibile di sanzione da parte della legge richiede che il comportamento addebitato sia posto in essere con dolo o anche colpa il contribuente a cui venga contestata la mancata presentazione della dichiarazione dei redditi e l’omessa tenuta delle ss.ee. obbligatorie non può considerarsi esente da colpa per il solo fatto di aver incaricato un professionista delle relative adempienze, dovendo egli altresì allegare e dimostrare, al fine di escludere ogni profilo di negligenza, di avere svolto atti diretti a controllare la loro effettiva esecuzione, prova nel caso concreto superabile soltanto a fronte di un comportamento fraudolento del professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento Cass. 12473/2010 . La Corte, anche in sede penale, ha confermato il consolidato principio di diritto secondo cui l’affidamento ad un commercialista del mandato a trasmettere per via telematica la dichiarazione alla competente Agenzia delle Entrate non esonera il soggetto obbligato alla dichiarazione fiscale a vigilare affinché tale mandato sia puntualmente adempiuto Cass. 675/2015 18448/15 cfr. anche Cass. penumero 16958/12 . Il ricorso va dunque respinto e, considerato che l’Agenzia non ha svolto nel presente giudizio attività difensiva, non vi è luogo a provvedere sulle spese. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Nulla sulle spese. Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater Dpr 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso norma del comma 1 bis dello stesso articolo 13.