L’accertamento parziale da parte dell’Agenzia delle Entrate è legittimo anche in assenza della certezza degli elementi raccolti dalla Guardia di Finanza il sistema utilizzato dai tecnici delle Entrate non richiede una vera e propria istruttoria poiché sono sufficienti gli indizi raccolti nel PVC.
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2633/16, depositata il 10 febbraio, ha affermato che l’accertamento parziale nei confronti di un contribuente è legittimo anche senza una vera e propria istruttoria da parte dell’Agenzia delle Entrate nel caso in esame per recuperare la maggiore IVA da una frode fiscale sono stati sufficienti i dati raccolti nel Processo Verbale di Constatazione. Il caso. Nel febbraio 2006 sono stati notificati, ad un contribuente, tre avvisi di accertamento per gli anni di imposta 1999, 2000 e 2001 con riprese a tassazione per imposte dirette e IVA sulla base di un Processo Verbale di Constatazione relativo a frode fiscale, compiuta mediante l'emissione di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti. I ricorsi proposti dal contribuente, per violazione degli artt. 41- bis d.P.R, n. 600/1973 e 54- bis d.P.R. n. 633/1972, per carenza di motivazione e infondatezza in fatto delle rettifiche, vennero rigettati dalla CTP il contribuente ha impugnato il provvedimento davanti alla Commissione Tributaria Regionale che lo ha accolto. Per i giudici di secondo grado la procedura di accertamento parziale di cui agli 41- bis d.P.R. n. 600/1973 e 54- bis d.P.R. n. 633/1972 postula il possesso da parte dell'ufficio accertatore di elementi certi da cui desumere errori di calcolo o omissione di elementi reddituali, ai quali sono estranee le ricostruzioni induttive dalle quali trae origine la presunzione ex art. 39 del d.P.R. n. 600/1973 . nel caso, dall'esame degli atti di causa, non si ricava un notevole grado di certezza degli elementi segnalati, ma si è in presenza di indizi non supportati da idonei elementi di prova a conforto. Tale situazione richiedeva quindi da parte dell'Ufficio una ulteriore valutazione degli elementi segnalati, una completa istruttoria, data dalla procedura dell'accertamento ordinario e non già un accertamento parziale, inidoneo come su evidenziato . Avverso la sentenza sfavorevole l’Agenzia delle Entrate ha fatto ricorso in Cassazione. L’accertamento parziale. La caratteristica dell’accertamento parziale consiste proprio nel procedere, con immediatezza, all’accertamento quando siano pervenuti elementi che consentono di determinare autonome irregolarità tributarie. Caratteristiche peculiari dell’istituto sono, pertanto limitatezza del contenuto tassatività delle forme di istruttoria che lo legittimano e ne caratterizzano l’identità possibilità di notificare più accertamenti parziali per la stessa annualità possibilità che agli effetti da esso derivanti se ne affianchino altri per l’eventuale prosecuzione dell’azione accertatrice notifica semplificata, atteso che basta il semplice invio di una raccomandata con avviso di ricevimento. Inizialmente, le norme, sia ai fini reddituali che IVA, prevedevano l’utilizzo dello strumento, senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti, in presenza di segnalazioni effettuate dal Centro informativo, dalla Guardia di Finanza o da Pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso dell’anagrafe tributaria. La Finanziaria 2005 ha apportato sensibili modifiche all’impianto normativo degli accertamenti parziali, aderendo all’interpretazione dell’Amministrazione finanziaria. Al di là delle modifiche terminologiche introdotte a seguito della soppressione degli Uffici IVA e II.DD. e la contestuale istituzione degli Uffici locali dell’Agenzia delle Entrate, il legislatore sia ai fini IVA che reddituali, ha disposto l’utilizzabilità degli elementi che provengono dall’attività di controllo esterna accessi, ispezioni e verifiche nonché dalle segnalazioni effettuate dalla Direzione centrale accertamento, da una Direzione regionale ovvero da un Ufficio della medesima Agenzia ovvero di altre Agenzie fiscali. L’impiego dello strumento parziale, inoltre, è stato esteso alle ipotesi in cui dalle segnalazioni emerga comunque, ai fini delle imposte sui redditi, l’esistenza di imposte o di maggiori imposte non versate, escluse le ipotesi di liquidazione e controllo formale della dichiarazione. L’ampliamento del raggio d’azione dell’accertamento parziale, sia ai fini reddituali che IVA, si è concluso con la cd. Legge di Stabilità 2011, che ha integrato il solo richiamo all’attività di controllo esterna con il riferimento alle attività istruttorie di cui all’art. 32, comma 1, numeri da 1 a 4, del d.P.R. n. 600/1973. Ne deriva che, fermo i dati e gli elementi acquisiti per effetto degli accessi, ispezioni e verifiche nonché dalle altre fonti già indicate nella norma , è ora possibile utilizzare tale strumento anche in presenza di altre attività istruttorie prima non specificatamente previste invito ai contribuenti per fornire dati e notizie rilevanti anche relativamente ai rapporti ed alle operazioni, i cui dati, notizie e documenti siano stati acquisiti per effetto delle indagini finanziarie o su segnalazione dei pubblici dipendenti invito ai contribuenti ad esibire o trasmettere atti e documenti rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti invio ai contribuenti di questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti nonché nei confronti di altri contribuenti con i quali abbiano intrattenuto rapporti . L’Agenzia delle Entrate nel ricorso evidenzia che nel caso dell'accertamento parziale l'Ufficio può limitarsi a contestare una fattispecie circoscritta di evasione senza consumare il proprio potere di accertamento, sicché l'eventuale assenza di presupposti per l'accertamento parziale sì traduce non nell'invalidità di quest'ultimo ma nella preclusione dell'ulteriore azione accertatrice. Aggiunge che caratteristica dell'accertamento parziale è la provenienza esterna delle segnalazioni e la loro immediata utilizzabilità, e non il contenuto proprio degli elementi comunicati all'Ufficio tributario, demandandosi ad un momento successivo un più approfondito accertamento. Per i Giudici di legittimità le motivazioni dell’Agenzia delle Entrate sono fondate. L'accertamento parziale è strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile laddove le attività istruttorie diano contezza della sussistenza a qualsiasi titolo di attendibili posizioni debitorie e non richiedano perciò, in ragione della loro oggettiva consistenza, l’esercizio di una valutazione ulteriore rispetto all'attività che si risolve nel recepire e fare proprio il contenuto della segnalazione. Questo porta anche a sottolineare, nel confronto con gli altri strumenti accertativi di cui dispone l'amministrazione, che, rispetto all'accertamento che ha luogo nelle forme ordinarie, sia esso analitico o induttivo, l'accertamento parziale, pur potendo fare perno sulle medesime acquisizioni istruttorie che sono talora alla radice del primo, risulta tuttavia qualitativamente diverso, poiché esso si vale, come si è affermato di una sorta di automatismo argomentativo indotto da quelle fonti di conoscenza, per modo che il confezionamento dell’atto risulta possibile sulla base della sola segnalazione, senza che si renda necessario perciò dar corso ad ulteriori attività di approfondimento che sono appannaggio di regola degli accertamenti più complessi. Presupposto dell'accertamento parziale. Il presupposto dell'accertamento parziale non è dunque quello del notevole grado di certezza degli elementi segnalati , come affermato dalla CTR, ma è esclusivamente il dato formale estrinseco che la comunicazione degli elementi a fondamento della pretesa provengano da organi od enti distinti ed esterni dall’Amministrazione finanziaria procedente, indipendentemente dalla maggiore o minore complessità delle indagini che hanno portato alla acquisizione di tali elementi. E' stato a questo proposito affermato che in tema di accertamento dell’IVA, l'Ufficio ha facoltà di procedere all’accertamento parziale, previsto dall'art. 54, comma quinto, del d.P.R. n. 633/1972, quando ad esso pervenga una segnalazione della Guardia di Finanza che fornisca elementi idonei a far ritenere la sussistenza di introiti non dichiarati, non essendo l'utilizzazione di tale strumento subordinata ad una particolare semplicità delle indagini compiute . In conclusione la Corte di Cassazione accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, rinviando ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale che provvederà anche sulle spese del giudizio.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 26 gennaio – 10 febbraio 2016, n. 2633 Presidente Piccininni – Relatore Scoditti Svolgimento del processo In data 3 febbraio 2006 vennero notificati a C.C. tre avvisi di accertamento per gli anni di imposta 1999, 2000 e 2001 con riprese a tassazione per imposte dirette e IVA sulla base di p.v.c. relativo a frode fiscale compiuta mediante l'emissione di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti. I ricorsi proposti dal contribuente, per violazione degli artt. 41 bis d.p.r. n. 600/1973 e 54 bis d.p.r. n. 633/1972, carenza di motivazione e infondatezza in fatto delle rettifiche, vennero rigettati dalla CTP. L'appello venne accolto dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia sulla base della seguente motivazione. La procedura di accertamento parziale di cui agli 41 bis d.p.r. n. 600/1973 e 54 bis d.p.r. n. 633/1972 postula il possesso da parte dell'ufficio accertatore di elementi certi da cui desumere errori di calcolo o omissione di elementi reddituali, ai quali sono estranee le ricostruzioni induttive dalle quali trae origine la presunzione ex art. 39 d.p.r. 600/1973 Nel caso, dall'esame degli atti di causa, non si ricava un notevole grado di certezza degli elementi segnalati, ma si è in presenza di indizi non supportati da idonei elementi di prova a conforto. Tale situazione richiedeva quindi da parte dell'Ufficio una ulteriore valutazione degli elementi segnalati, una completa istruttoria, data dalla procedura dell'accertamento ordinario e non già un accertamento parziale, inidoneo come su evidenziato . Ha proposto ricorso per cassazione l'Agenzia delle Entrate sulla base di un motivo. Motivi della decisione Con l'unico motivo di ricorso si denuncia violazione o falsa applicazione degli artt. 41 bis d.p.r. n. 600/1973 e 54 bis d.p.r. n. 633/1972 in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c Osserva la ricorrente che nel caso dell'accertamento parziale l'Ufficio può limitarsi a contestare una fattispecie circoscritta di evasione senza consumare il proprio potere di accertamento, sicché l'eventuale assenza di presupposti per l'accertamento parziale si traduce non nell'invalidità di quest'ultimo ma nella preclusione dell'ulteriore azione accertatrice. Aggiunge che caratteristica dell'accertamento parziale è la provenienza esterna delle segnalazioni e la loro immediata utilizzabilità, e non il contenuto proprio degli elementi comunicati all'Ufficio tributario, demandandosi ad un momento successivo un più approfondito accertamento. Il motivo è fondato. L'accertamento parziale è strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile laddove le attività istruttorie diano contezza della sussistenza a qualsiasi titolo di attendibili posizione debitorie e non richiedano perciò, in ragione della loro oggettiva consistenza, l'esercizio di una valutazione ulteriore rispetto all'attività che si risolve nel recepire e fare proprio il contenuto della segnalazione Cass. n. 27323/2014 . Questo porta anche a sottolineare, nel confronto con gli altri strumenti accertativi di cui dispone l'amministrazione, che, rispetto all'accertamento che ha luogo nelle forme ordinarie, sia esso analitico o induttivo, l'accertamento parziale, pur potendo fare perno sulle medesime acquisizioni istruttorie che sono talora alla radice del primo, risulta tuttavia qualitativamente diverso, poiché esso si vale, come si è affermato Cass. n. 13799/14 , di una sorta di automatismo argomentativo indotto da quelle fonti di conoscenza, per modo che il confezionamento dell'atto risulta possibile sulla base della sola segnalazione, senza che si renda necessario perciò dar corso ad ulteriori attività di approfondimento che sono appannaggio di regola degli accertamenti più complessi. Il presupposto dell'accertamento parziale non è dunque quello del notevole grado di certezza degli elementi segnalati , come affermato dalla CTR, ma è esclusivamente il dato formale estrinseco che la comunicazione degli elementi a fondamento della pretesa provengano da organi od enti distinti ed esterni dall'Amministrazione finanziaria procedente, indipendentemente dalla maggiore o minore complessità delle indagini che hanno portato alla acquisizione di tali elementi. È stato a questo proposito affermato che in tema di accertamento dell'IVA, l'Ufficio ha facoltà di procedere all'accertamento parziale, previsto dall'art. 54, comma quinto, del d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633, quando ad esso pervenga una segnalazione della Guardia di finanza che fornisca elementi idonei a far ritenere la sussistenza di introiti non dichiarati, non essendo l'utilizzazione di tale strumento subordinata ad una particolare semplicità delle indagini compiute. Cass. 13 febbraio 2009, n. 3566 19 ottobre 2007, n. 21941 12 maggio 2006, n. 11057 . La CTR, ponendo a base dell'accertamento parziale il notevole grado di certezza degli elementi segnalati , ha violato l'indicato principio di diritto. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, rinviando ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che provvederà anche sulle spese del giudizio di cassazione.