Niente cumulo di incentivi tra quelli disposti con la legge Visco e quelli disposti con la Tremonti bis . Si tratta di agevolazioni alternative e non cumulabili.
Si ha diritto all' agevolazione prevista dall'art. 2, comma 8, legge n. 133/1999 cd. legge Visco anche in relazione agli investimenti effettuati dopo il 30 giugno 2001. Assumono rilevanza, a tal fine, tutti gli atti compiuti successivamente al 30 giugno 2001. L’articolo 5, primo comma, lettera a , legge n. 383/2001 cd. legge Tremonti bis deve essere interpretato nel senso che assumono rilevanza, ai fini dell’opzione per l’anteriore agevolazione di cui all’articolo 2, comma 8, legge Visco, gli investimenti e i conferimenti in denaro o accantonamenti di utili a riserva realizzati nell’arco dell’intero periodo d’imposta in corso al 30 giugno 2001. Tale assunto è stato statuito dalla sentenza n. 649 del 18 gennaio 2012 della Corte di Cassazione. Il caso. Una società ha proposto impugnazione avverso il silenzio-rifiuto formatosi su un'istanza di rimborso di maggiore Irpeg versata nell'anno d'imposta 2001, deducendo di aver diritto all' agevolazione prevista dalla legge Visco art. 2, comma 8, legge n. 133/1999 , anche in relazione agli investimenti effettuati dopo il 30 giugno 2001. La tesi del contribuente è stata accolta dai giudici di merito tributari in particolare, il giudice di gravame ha ritenuto fruibile l'agevolazione anche per il secondo semestre dell’anno 2001, nonostante la previsione soppressiva della legge Tremonti bis art. 5, comma 1, l. n. 383/2001 , ma prendendo atto che quest’ultima legge aveva stabilito soltanto il divieto di cumulo delle agevolazioni rispettivamente disciplinate. Contro la sentenza di secondo grado, l'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione. Incentivi non cumulabili, ma alternativi. Il giudice di legittimità ha rigettato il ricorso poiché, sulla base di una interpretazione coordinata delle citate norme di agevolazione, si può puntualizzare che la complessiva ratio della norma è da cogliere nella dichiarata finalità di evitare la possibilità di cumulo degli incentivi. In più, l’opzione per gli incentivi introdotti dalla legge Tremonti– bis è contemplata quali ipotesi alternativa della perdurante fruizione dei benefici conseguenti alle agevolazioni ex legge Visco e il quadro temporale è parzialmente coincidente.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 14 dicembre 2011 – 18 gennaio 2012, n. 649 Presidente Pivetti – Relatore Terrusi Svolgimento del processo La s.r.l. OCM propose impugnazione avverso il silenzio-rifiuto formatosi su un'istanza di rimborso di maggiore Irpeg versata nell'anno d'imposta 2001, deducendo di aver diritto all'agevolazione prevista dall'art. 2, 8 co., della l. 13.5.1999, n. 133 c.d. legge Visco anche in relazione agli investimenti effettuati dopo il 30 giugno dell'anno medesimo. Il ricorso fu accolto dalla commissione tributaria provinciale di Venezia, con sentenza poi confermata in appello. In particolare la commissione tributaria regionale del Veneto, con sentenza resa pubblica il 6.11.2006, condividendo la tesi del giudice di primo grado, ritenne fruibile l'agevolazione anche per il secondo semestre dell'anno 2001, nonostante la previsione soppressiva ex art. 5, 1 co., della l. 18.10.2001, n. 383 c.d. legge Tremonti - bis , non avendo la ricorrente optato per i benefici di cui all'art. 4 di tale seconda legge, posto che codesta aveva stabilito soltanto il divieto di cumulo delle agevolazioni rispettivamente disciplinate. Contro la sentenza di secondo grado l'agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. L'intimata ha resistito con controricorso. Motivi della decisione I. - Col primo motivo la ricorrente denunzia, in relazione all'art. 360, n. 4, c.p.c, violazione o falsa applicazione dell'art. 53, 1 co., del d.lgs. n. 546/1992, ascrivendo alla sentenza di aver ritenuto inammissibile - errando - il motivo di appello con il quale l'amministrazione aveva lamentato la violazione dell'art. 5 della l. n. 383/2001. Il motivo è inammissibile in quanto errato nel presupposto, essendo evidente, dalla motivazione della sentenza gravata, che questa, ritenendo legittima l'agevolazione di cui alla c.d. legge Visco anche in relazione agli investimenti effettuati dopo il 30 giugno 2001, si è pronunciata sul motivo d'appello dall'amministrazione richiamato, implicitamente rigettandolo a petto della tesi sostenuta in diritto, incentrata su una diversa interpretazione dell'art. 5 della legge Trernonti - bis. II. - Col secondo motivo, si deduce, in relazione all'art. 360, n. 5, c.p.c., motivazione contraddittoria e insufficiente su fatto decisivo, espressamente affermandosi che il punto della decisione, oggetto del primo motivo, viene giustappunto censurato anche quale vizio motivazionale. Anche il secondo motivo è manifestamente inammissibile, non essendo consentito estendere la censura ex art. 360, n. 5, c.p.c. al di là della motivazione in fatto. III. - Il terzo motivo denunzia, infine, in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c, violazione o falsa applicazione dell'art. 5, 1 co., lett. a , della citata l. n. 383/2001 c,d. Tremonti - bis , addebitando alla sentenza impugnata l'errore consistito nell'affermare che la mancata opzione della società per il nuovo beneficio, accordato dalla legge sopravvenuta, abbia radicato il diritto di continuare a godere della legge Visco anche in relazione a investimenti, a conferimenti in denaro e/o ad accantonamenti di utili a riserva effettuati dopo il 30 giugno 2001. Sostiene in contrario la ricorrente, all'uopo formulando il quesito di diritto, che l'art. 5, 1 co.f lett. a , l. cit. doveva essere interpretato nel senso che non assumono rilevanza, ai fini dell'agevolazione prevista dall'art. 2, comma da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133 c.d. Visco , tutti gli atti compiuti successivamente al 30 giugno 2001 . Il terzo motivo è infondato. IV. - Merita premettere che risulta in fatto che la società OCM aveva pianificato consistenti operazioni di acquisto di beni strumentali e di conferimento di capitali da effettuarsi nell'intero arco dell'anno 2001 e che, in particolare, l'istanza di rimborso aveva trovato causa nella rivendicazione dell'agevolazione di cui alla citata legge Visco quanto a investimenti e a conferimenti di capitale da realizzare nel secondo semestre dell'anno suddetto. In sostanza è da ritenere pacifico che la causa riguarda operazioni realizzate da OCM nel secondo semestre dell'anno 2001, sul rilievo che anche queste dovessero ritenersi incluse nel calcolo dell'agevolazione ex lege Visco. In proposito l'impugnata sentenza ha condiviso la tesi della contribuente, considerando che la legge Tremonti - bis aveva previsto espressamente la possibilità di continuare a fruire dei precedenti benefici in alternativa all'opzione per l'agevolazione da essa medesima concessa all'art. 4, ponendo soltanto il divieto di cumulo delle agevolazioni dette. Cosicché, non avendo la società optato per i benefici di cui all'art. 4 della legge Tremonti - bis, dovevasi affermare il diritto di fruire delle agevolazioni della legge Visco anche per il secondo semestre 2001 rectius , per le operazioni effettuate nel secondo semestre . L'interpretazione offerta dalla commissione regionale è corretta, apparendo quella alternativa – sostenuta dall'amministrazione finanziaria - dissonante rispetto al necessitato coordinamento delle disposizioni che rilevano. V. - L'art. 2, 8 co., della c.d. legge Visco, in seno a una generale previsione contenente la delega al Governo per la modifica della disciplina dei redditi di impresa, aveva previsto una specifica disciplina agevolativa degli investimenti effettuati nel periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della medesima legge e nei due successivi. Difatti, per quanto qui interessa, l’8 co. così recitava Per il periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della presente legge e per i due successivi, il reddito complessivo netto dichiarato dalle società e dagli enti commerciali indicati nell'articolo 87, comma 1, lettere a , b e d , del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è assoggettabile all'imposta sul reddito delle persone giuridiche con l'aliquota del 19 per cento per la parte corrispondente al minore tra l'ammontare degli investimenti in beni strumentali nuovi di cui agli articoli 67 e 68 del citato testo unico, anche mediante contratti di locazione finanziaria, effettuati negli stessi periodi e quello dei conferimenti in denaro nonché degli accantonamenti di utili a riserva eseguiti nei periodi medesimi. Tuttavia, per il secondo dei predetti periodi sono computati anche gli importi, determinati ai sensi del comma 9, degli investimenti, dei conferimenti e degli accantonamenti di utili relativi al periodo precedente che non hanno rilevato ai fini dell'applicazione dell'agevolazione in detto periodo. Le agevolazioni previste dal comma sono state soppresse dalla tabella allegata all'art. 5, 1 co., della legge n. 383/2001 c.d. Tremonti - bis , nel quadro di un complessivo disegno di sostituzione involgente, oltre a quella suddetta, altresì le agevolazioni ex d.lgs. n. 466/1997 c.d. Dit , ex l. n. 388/2000 art. 9 , ex l. n. 449/1997, così come prorogate dalla citata l. n. 388/2000. Il disegno di sostituzione, per quanto interessa ai fini di causa, si è concretizzato nella previsione di cui all'art. 4 della citata legge, a mezzo della simultaneamente introdotta esclusione dall'imposizione del reddito d'impresa e di lavoro autonomo del 50 per cento del volume degli investimenti in beni strumentali realizzati nel periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della presente legge successivamente al 30 giugno e nell'intero periodo di imposta successivo, in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l'investimento è stato maggiore . Atteso l'ambito temporale rilevante ai fini della previsione detta, l'art. 5, 1 co. della l. Tremonti - bis - in vigore dal 25 ottobre 2001 - ha quindi stabilito che Le agevolazioni fiscali di cui alla tabella allegata alla presente legge sono soppresse, salvo quanto segue a i soggetti che nel periodo di imposta in corso alla data del 30 giugno 2001 abbiano già realizzato investimenti ed eseguito conferimenti in denaro o accantonamenti di utili a riserva assoggettati alla disciplina di cui all'articolo 2, commi da 8 a 13, della legge 13 maggio 1999, n. 133, e successive modificazioni, possono continuare a fruire dei relativi benefici, ovvero, in alternativa, optare per l'incentivo di cui all'articolo 4, comma 1, della presente legge. Il cumulo degli incentivi è comunque consentito per le spese sostenute per formazione e aggiornamento del personale, ai sensi dell'articolo 4, comma 2 b i soggetti che alla data del 30 giugno 2001 abbiano già eseguito operazioni di variazione in aumento del capitale ai sensi del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, continuano a fruire dei relativi benefici. Il valore del patrimonio netto che si assume a questi fini da parte di persone fisiche, società in nome collettivo e società in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria, anche per opzione irrevocabile, non può eccedere quello risultante dal bilancio relativo all'ultimo esercizio anteriore a quello in corso alla data di entrata in vigore della presente legge, salvi gli eventuali decrementi successivi. Gli stessi soggetti possono, in alternativa e per ciascun periodo di imposta, rinunciare ai predetti benefici optando per l'applicazione dell'incentivo di cui all'articolo 4, comma 1. Il cumulo degli incentivi è comunque consentito per le spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale, ai sensi dell'articolo 4, comma 2, e, in ogni caso, quando l'imponibile assoggettato ad aliquota agevolata ai sensi del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, è inferiore al 10 per cento dell'imponibile totale . VI. - La questione posta col terzo motivo dell'odierno ricorso presuppone dunque il coordinamento delle citate disposizioni, nel quale spicca il riferimento della norma soppressiva alla condizione posta per continuare a fruire dell'agevolazione antecedente, rappresentata dal fatto di avere, i soggetti presi in considerazione dall'art. 2, 8 co., della legge Visco, nel periodo d'imposta in corso al 30 giugno 2001, già realizzato investimenti ed eseguito conferimenti in denaro o accantonamenti di utili a riserva . Il coordinamento è reso difficoltoso dall'infelice formula impiegata dal legislatore, nella quale l'espressione periodo d'imposta in corso al 30 giugno 2001 cozza con l'impiego della locuzione successiva abbia già realizzato , imperniata sull'avverbio di tempo. Giacché, nella frase che compone la norma, la parte invariabile aggiuntiva costituita dall'avverbio già il c.d. modificante , legandosi - come tutti gli avverbi circostanziali di tempo - agli altri elementi della proposizione, ne distorce il significato in rapporto alla sua posizione, e alla determinazione che esprime con riguardo al quadro temporale in cui rileva l'azione considerata. Tuttavia è decisivo osservare che l'interpretazione proposta nel quesito di diritto - in generale conforme a quanto sostenuto dall'amministrazione erariale in apposita circolare la n. 90/E del 17.10.2001 , vale a j dire che la perdurante possibilità di fruizione del ripetuto beneficio fiscale è limitata alle operazioni effettuate alla data menzionata 30 giugno 2001 , tanto imponendosi in virtù dell'espressione ulteriore suddetta già realizzato rispetto alla entrata in vigore nel corso del medesimo esercizio della stessa previsione soppressiva - oblitera il contrasto con la diversa espressione usata nella lett. b dell'art. 5 cit. ai fini della c.d. agevolazione Dit. Per la cui opzione il riferente temporale dei realizzati incrementi patrimoniali è espressamente correlato alla data del 30 giugno 2001 . VII. - Soprattutto l'interpretazione sostenuta dall'amministrazione non tiene in conto la complessiva ratio della norma, da cogliersi nella dichiarata finalità di evitare la possibilità di cumulo degli incentivi salvo che per le spese sostenute per la formazione e aggiornamento del personale ai sensi dell'art. 4, 2 co. . Tale ratio emerge dalla circostanza di essere l'opzione per gli incentivi introdotti dalla legge Tremonti - bis contemplata quale ipotesi alternativa della perdurante fruizione dei benefici conseguenti alle agevolazioni ex lege Visco v. art. 5, 1 co., lett. a ovvero, in alternativa, optare per , in un quadro temporale che, pertanto, non può che essere parzialmente coincidente. Che altrimenti, ove si seguisse l'interpretazione detta, dovrebbe escludersi in radice la stessa astratta possibilità del cumulo, in quanto, ai fini dell'agevolazione ex lege Tremonti - bis, rilevano solo gli investimenti in beni strumentali realizzati nel vigore della medesima legge successivamente al 30 giugno. In sostanza, l'intera logica, che sottende la necessità del coordinamento tra le due previsioni, suppone una parziale sovrapposizione dei periodi temporali che rilevano. VIII. - Può quindi in conclusione essere enunciato il seguente principio di diritto l'art. 5, 1 co., lett, a , della l. 18.10.2001, n. 383 c.d. legge Tremonti - bis deve essere interpretato nel senso che assumono rilevanza, ai fini dell'opzione per l'anteriore agevolazione di cui all'art. 2, 8 co. e seg., della l. 13.5.1999, n. 133 c.d. legge Visco , gli investimenti e i conferimenti in denaro o accantonamenti di utili a riserva realizzati nell'arco dell'intero periodo d'imposta in corso al 30 giugno 2001 . In coerenza, il ricorso dell'amministrazione è rigettato. L'intrinseca difficoltà della questione e la mancanza di precedenti giurisprudenziali giustificano la compensazione delle spese processuali. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese processuali.