Nessuna irregolarità se sussiste la possibilità di trascrivere tempestivamente, sugli appositi registri, i dati memorizzati su supporti magnetici. Questo, infatti, permette agli organi di controllo di individuare le fatture non emesse e non registrate.
Sussiste l’applicazione retroattiva della versione originaria dell’art. 7, comma 4- ter del d.l. n. 357/94, secondo cui la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, ai sensi di legge, dei dati relativi all’esercizio per il quale non siano scaduti i termini per la presentazione delle dichiarazione annuali, purché sia soddisfatta una condizione tali libri devono, in sede di controlli ed ispezioni, essere aggiornati sugli appositi supporti magnetici, e vanno stampati contestualmente alla domanda avanzata dagli organi competenti, ed in loro presenza. La possibilità di trascrizione esclude ogni irregolarità. Tale assunto è stato precisato dalla Corte di Cassazione, con la sentenza n. 26177/2011 depositata il 6 dicembre, che rigettando il ricorso dell’Agenzia delle Entrate avverso la decisione della Commissione tributaria regionale, ha confermato l’esclusione dell’operatività delle sanzioni tributarie rispetto a comportamenti non più irregolari. I giudici di merito avevano, infatti, negato ogni ipotesi di punibilità, in virtù della considerazione che, all’atto dell’accesso dei verificatori e su richiesta degli stessi, era stato possibile trascrivere tempestivamente, sugli appositi registri, i dati memorizzati su supporti magnetici tale condotta aveva consentito, pertanto, agli organi di controllo di individuare le fatture non emesse e non registrate. Tenuta dei registri cartacei equiparati a quella dei libri contabili eseguita con sistemi meccanografici. L’originaria formulazione dell’art. 7, comma 4- ter del d.l. n. 357/94, che equipara legalmente la tenuta dei registri cartacei a quella dei libri contabili eseguita con sistemi meccanografici ha efficacia retroattiva, nei limiti in cui esclude l’applicazione di sanzioni previste per il mancato adempimento di obblighi formali di registrazione cartacea , assorbiti, in forza della sopravvenuta disposizione, dalla equipollenza delle registrazioni meccanografiche . Occorre tener conto del principio del favor rei , contemplato dall’art. 3, comma 2 del d.lgs. n. 472/97, in virtù del quale – salvo diversa previsione di legge – nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, in base ad una disposizione posteriore, non costituisce una violazione punibile. Il principio del favor rei esclude l’applicazione della sanzione di cui all’art. 6, comma 1 del d.lgs. n. 471/1997, compresa tra il 100% ed il 200% dell’IVA relativa all’imponibile non correttamente documentato o registrato nel corso dell’esercizio quest’ultima disposizione è, infatti, entrata in vigore successivamente alla commissione della violazione, e come tale non rappresenta un valido presupposto di punibilità. Favor rei, da valutare nel caso concreto. La ratio del favor rei si ritrova nella volontà del legislatore di colpire un determinato comportamento in base ad un’attuale valutazione e di conseguenza l’esigenza di sanzionare la medesima fattispecie con pari trattamento anche se le violazioni sono avvenute in tempi diversi. Il principio del favor rei comporta che la sanzione meno grave, più favorevole al trasgressore, abbia portata retroattiva nei giudizi pendenti. Se la nuova disposizione prevede una sanzione meno grave di quella precedente sarà applicata anche alla fattispecie anteriore per evitare disparità di trattamento tra i contribuenti se invece la nuova disposizione risulta più onerosa si renderà operante il principio di irretroattività non potendosi far ricadere sull’autore della violazione una sanzione più severa rispetto a quella conosciuta o conoscibile al momento del fatto illecito cui all’epoca della commissione veniva attribuito un minore disvalore. Un’importante considerazione in merito all’applicabilità della sanzione più favorevole è quella per cui l’individuazione della stessa deve essere fatta in concreto e non in astratto, avendo cura di valutare caso per caso, paragonando gli effettivi risultati che si determinano dall’utilizzo dell’una o dell’altra norma. L'art. 3, comma 3, D.lg. 472/1997, secondo cui ove la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscano sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo ha esteso il principio del favor rei anche alla materia tributaria, sancendone l’applicazione retroattiva, all’unica condizione che il provvedimento sanzionatorio non debba qualificarsi definitivo . Ciò comporta che - salvo il caso d’intervenuta definitività del provvedimento sanzionatorio - le norme sopravvenute più favorevoli devono essere applicate, anche d’ufficio, in ogni stato e grado del giudizio e, quindi, pure in sede di legittimità, atteso che, in ogni altro caso, la natura e lo scopo squisitamente pubblicistici del principio del favor rei devono prevalere sulle preclusioni derivanti dalle ordinarie regole in tema d’impugnazione. sentenza n. 9217/2008 Corte Cass. sez. v . Viceversa, tempus regit actum è quel principio generale in base al quale ogni atto va valutato secondo la norma vigente al momento della commissione della violazione senza che debba valutarsi il principio del favor rei alla luce delle previsioni sanzionatorie sopravvenute.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 27 ottobre – 6 dicembre 2011, n. 26177 Presidente Lupi – Relatore Merone Fatto La Sincies Chiementin S.p.A., ha impugnato un avviso di rettifica della dichiarazione iva relativa all'esercizio 1992, notificalo a seguito di verifica fiscale della guardia di finanza, basato sul p.v.c. dal quale, come riferisce la odierna ricorrente, emergeva che la società aveva omesso di registrare e fatturare operazioni imponibili nel primo semestre dell'armo sottoposto a controllo. Le stesse operazioni - riferisce ancora la ricorrente Agenzia - erano state registrate su supporto magnetico, il cui contenuto era stato stampato su richiesta dei verbalizzanti, costituendo la base per la determinazione delle fatture non emesse e non registrate. Le commissioni adite in primo ed in secondo grado hanno accolto il ricorso della società contribuente, che è fallita nelle more. In particolare la CTR ha escluso l'applicazione di qualsivoglia sanzione fiscale, laddove all'atto dell'accesso dei verificatori e su richiesta dei medesimi, è possibile trascrivere tempestivamente sugli appositi registri i dati memorizzati su supporti magnetici , come è accaduto nella specie. Con l'odierno ricorso, basato su un unico motivo. L'Agenzia delle Entrate, chiede l'annullamento parziale della sentenza di appello, nella parte in cui ha escluso l'applicazione delle sanzioni, per le violazioni commesse dalla società. La curatela del fallimento della società contribuente resiste con controricorso ed ha depositato memoria ai sensi dell'art. 378 c.p.c Diritto Il ricorso non può trovare accoglimento. L'Agenzia ricorrente, denunciando la violazione e falsa applicazione del d.l. n. 357 del 1994, artt. 7, comma 4 ter , convertito con modif. nella L. n. 489 del 1994, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 23, comma 1, art. 42, comma 1, e d.lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 1, lamenta l'applicazione retroattiva esercizio 1992 dei citato art. 7, comma 4 ter , in forza del quale la tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi all'esercizio per il quale non siano scaduti i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni annuali, allorquando anche in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza . A conclusione del motivo, la parte ricorrente prospetta il seguente quesito di diritto se la disposizione contenuta nel d.l. n. 357 del 1994, art. 7, comma 4 ter , possa o meno ritenersi applicabile in un caso, come quello di specie, in cui la registrazione su supporto magnetico in alternativa ai registri cartacei sia avvenuta nel 1992 e se conseguentemente debba essere confermata la sanzione irrogata per violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 23, comma 1, ancorché nella misura rideterminata dal d.lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 1 . La disposizione in esame equipara ad ogni effetto di legge la tenuta dei registri contabili con sistemi meccanografici ai registri cartacei, in presenza degli altri presupposti, che nella specie non sono in discussione. Tale disposizione ha efficacia retroattiva nei limiti in cui esclude l'applicazione di sanzioni previste per il mancato adempimento di obblighi formali di registrazione cartacea , assorbiti, in forza della sopravvenuta disposizione, dalla equipollenza delle registrazioni meccanografiche. Tale conclusione è in linea con il principio c.d. favor rei fiscale, codificato nel d.lgs. n. 471 del 1997, art. 3, comma 2, che impedisce l'applicazione di sanzioni, per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile . Non può trovare applicazione invece la sanzione prevista dal d.lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 1, perché trattasi di disposizione entrata in vigore successivamente e quindi osta alla sua applicazione retroattiva il principio di legalità, sancito dal medesimo d.lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 1, in forza del quale Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissione della violazione . Non rileva, nella specie, la giurisprudenza citata dalla ricorrente, che non riguarda l'applicazione di sanzioni Cass. 9412/2000 e 12972/2003 ma il metodo di accertamento, induttivo, utilizzato in caso irregolare tenuta delle scritture contabili, ovvero la indebita detrazione d'iva Cass. 2285f/2010 . Conseguentemente, il ricorso va rigettalo con la compensazione delle spese del giudizio di legittimità, attesa la novità della questione. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di legittimità.