di Antonio Terlizzi
di Antonio Terlizzi * La mancata notificazione della cartella di pagamento comporta un vizio della sequenza procedimentale dettata dalla legge, la cui rilevanza non è esclusa dalla possibilità, riconosciuta al contribuente dall'art. 19, comma 3, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, di esercitare il proprio diritto di difesa a seguito della notificazione dell'avviso di mora, e che consente dunque al contribuente di impugnare quest'ultimo atto, deducendone la nullità per omessa notifica dell'atto presupposto o contestando, in via alternativa, la stessa pretesa tributaria azionata nei suoi confronti. In entrambi i casi, la legittimazione passiva spetta all'ente titolare del credito tributario e non già al concessionario al quale, se è fatto destinatario dell'impugnazione, incombe l'onere di chiamare in giudizio il predetto ente, se non vuole rispondere dell'esito della lite, non essendo il giudice tenuto a disporre d'ufficio l'integrazione del contraddittorio, in quanto non è configurabile nella specie un litisconsorzio necessario. Tale assunto è stato precisato dalla Cassazione, sezione tributaria,con la sentenza n. 6104 del 16 marzo 2001. L'esattore quale strumento della riscossione. E' noto che il procedimento esecutivo dell'agente della riscossione ha quale caratteristica fondamentale la separazione tra titolarità del credito e titolarità dell'azione esecutiva. Il titolare del diritto di credito nei confronti del contribuente resta sempre l'ente impositore mentre l'esattore è il mezzo per l'esercizio del diritto erariale. Chi è legittimato a stare in giudizio? L'art. 10, D.Lgs. n. 546/1992, individua espressamente tra le parti legittimate a stare in giudizio dinanzi alle commissioni tributarie, anche l'agente della riscossione. Il concessionario del servizio di riscossione non può stare in giudizio in proprio, ma deve necessariamente farsi assistere da un difensore ovvero da un soggetto abilitato alla difesa. Le norme che prevedono casi in cui i soggetti possono stare in giudizio senza difesa tecnica, in quanto poste in deroga ad un generale principio, sono di stretta interpretazione e non giustifichino l'estensione al concessionario. Il nostro ordinamento non equipara l'Agente della Riscossone alle Amministrazioni pubbliche per le quali è predisposto il sistema giuridico della difesa tramite l'Avvocatura di Stato. Sull'agente della riscossione incombe l'onere della prova. Il combinato disposto degli artt. 2697 c.c. e 26, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, prevede che sia l'agente della riscossione chiamato ad assolvere l'onere probatorio circa il contenuto delle cartelle di pagamento e/o degli atti della riscossione indirizzati nei confronti del contribuente nonché della ritualità e tempestività della loro notificazione. È il Concessionario della riscossione che deve dimostrare di aver notificato la cartella di pagamento. L'agente della riscossione, infatti, deve dare la prova sia del fatto che la procedura sia andata a buon fine che della circostanza che il contribuente ne abbia correttamente preso visione Cass., ordinanza n. 22041/10 . Il concessionario può adeguare spontaneamente la richiesta di pagamento, effettuata tramite avviso di mora, a seguito di riduzione del credito operata dal giudice tributario in sede di impugnazione degli atti presupposti avviso di accertamento e cartella di pagamento . La mera riduzione quantitativa del credito dell'ente impositore, da parte del giudice tributario, non comporta la necessità per l'ente creditore di rinnovare l'iscrizione a ruolo, poiché la minor somma sicuramente spettante allo stesso per effetto della decisione del giudice tributario è comunque già compresa nel ruolo formato dall'ente creditore per cui il concessionario della riscossione, legittimato dal maggior importo del ruolo ricevuto, tenuto conto degli effetti riflessi nei suoi confronti del giudicato intervenuto tra debitore e creditore in ordine al credito iscritto a ruolo, ben può - per logica prima e per intuitive ragioni di economia del complessivo procedimento di riscossione - adeguare sua sponte la richiesta di pagamento, effettuata tramite la notifica di un avviso di mora, conformemente alla situazione stabilita dal giudice tra le parti sostanziali, essendo la minore pretesa confermata dal giudice tributario compresa in quella maggiore portata dal ruolo e, quindi, già parte di questo titolo. Tale importante ed interessante statuizione è stata effettuata dalla recente sentenza n. 21222/2006. Dall'omessa notifica dell'atto presupposto deriva la nullità dell'atto consequenziale. Costituisce principio consolidato l'affermazione secondo cui l'omissione della notificazione di un atto presupposto costituisce vizio procedurale che comporta la nullità dell'atto consequenziale notificato e tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta di impugnare, per tale vizio, l'atto consequenziale notificatogli. Tra ente creditore e concessionario nessun litisconsorzio necessario. La sentenza della Cassazione a Sezioni Unite n. 16412/07 , pronunciatasi sulla legittimazione passiva in caso di impugnazione di un avviso di mora non preceduto dalla notifica della cartella di pagamento, ha individuato indifferentemente nell'ente creditore o nell'agente della riscossione il soggetto legittimato a resistere nei giudizi relativi ad atti dell'agente della riscossione. Secondo l'ultimo indirizzo giurisprudenziale del giudice di legittimità, l'aver il contribuente individuato nell'uno o nell'altro il legittimato passivo nei cui confronti dirigere la propria impugnazione non determina l'inammissibilità del ricorso, ma può comportare la chiamata in causa dell'ente creditore nell'ipotesi di azione svolta avverso il concessionario, onere che, tuttavia, grava su quest'ultimo, senza che il giudice adito debba ordinare l'integrazione del contraddittorio. Il giudice non può ordinare ex officio l'integrazione del contraddittorio, in quanto non sussiste tra ente creditore e concessionario una fattispecie di litisconsorzio necessario, anche in ragione dell'estraneità del contribuente al rapporto di responsabilità tra l'esattore e l'ente impositore. L'azione, secondo le Sezioni Unite, può essere svolta dal contribuente indifferentemente nei confronti dell'ente creditore o del concessionario e senza che tra costoro si realizzi un'ipotesi di litisconsorzio necessario, essendo rimessa alla sola volontà del concessionario, evocato in giudizio, la facoltà di chiamare in causa l'ente creditore ex art. 23, D.Lgs. n. 546/92. La deduzione in giudizio di un vizio di notificazione non rende necessaria la chiamata del concessionario stesso ad integrare il contraddittorio a pena di improcedibilità del ricorso o dell'appello. L'ente creditore rimane, infatti, pur sempre la Pubblica Amministrazione nelle sue varie articolazioni Stato, regione, provincia, comune, ecc. e, in quanto domina della pretesa impositiva, qualora si serva di un mandatario il cosiddetto braccio esecutivo dell'ente creditore , quale la concessionaria per la riscossione, ai fini della sola materiale esazione del tributo dovuto, sarà onere della stessa Amministrazione titolare del credito tributario eventualmente agire per il risarcimento del danno nei confronti del mandatario-concessionario, in base ad un rapporto interno rispetto al quale il terzo contribuente rimane del tutto estraneo. All'ente titolare del credito la legittimazione passiva. La tardività della notificazione della cartella non costituisce vizio proprio di questa, tale da legittimare in via esclusiva il concessionario a contraddire nel relativo giudizio la legittimazione passiva spetta pertanto all'ente titolare del credito e non già al concessionario al quale se è fatto destinatario dell'impugnazione incombe l'onere di chiamare in giudizio l'ente predetto, se non vuole rispondere all'esito della lite non essendo il giudice tenuto a disporre d'ufficio l'integrazione del contraddittorio in quanto non è configurabile nella specie un litisconsorzio necessario. * Esperto tributario
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 30 novembre 2010 - 16 marzo 2011, n. 6104 Presidente Lupi - Relatore Greco Svolgimento del processo C.U. impugnò gli avvisi di mora relativi all'iscrizione a ruolo della tassa per la raccolta dei rifiuti solidi urbani per gli anni 1996, 1997, 1998 e 1999 emessi dal Comune di Roma, lamentando di non aver ricevuto le relative cartelle esattoriali, e deducendo la carenza di motivazione degli atti impugnati, eccependo la decadenza dell'ente impositore dal diritto di riscuotere le somme pretese per decorrenza del termine, e la lesione del diritto di difesa, per non essere stato messo in grado di conoscere i presupposti della tassa richiesta. Il ricorso era rigettato in primo grado. La Commissione tributaria regionale del Lazio, adita in appello, rigettava il gravame del contribuente. Premesso infatti che, in ordine all'eccepita decadenza dall'azione accertatrice, l'operato dell'amministrazione si era svolto nel pieno rispetto del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, riteneva infondata l'eccezione di mancata notifica delle cartelle per gli anni 1996 e 1997, come specificato dettagliatamente nelle controdeduzioni svolte dal concessionario della riscossione in questa fase processuale che qui si intendono riportate e condivise , e, quanto alla mancata notifica delle cartelle per i due successivi periodi d'imposta, che essa non comportava alcuna invalidità dell'avviso di mora, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 30, facendo solo venir meno l'obbligo di corrispondere gli interessi di mora. Nei. confronti della decisione il contribuente propone ricorso per cassazione sulla base di un motivo. Il Comune di Roma resiste con controricorso. Motivi della decisione Con l'unico motivo del ricorso il contribuente lamenta, sotto il profilo della violazione e falsa applicazione di norme di diritto, che siano stati ritenuti validi gli avvisi di mora impugnati, ancorchè l'ufficio finanziario abbia ammesso che la cartella di pagamento relativa all'avviso di mora concernente gli anni 1998 e 1999 non fosse stata mai notificata, e, quanto agli altri avvisi, ancorchè il Concessionario abbia asserito, rispettivamente, di non poter produrre la relata di notifica delle relative cartelle esattoriali non essendone più in possesso, e di aver eseguito la notifica della cartella con affissione presso la Casa comunale ed affissione dei rispettivo avviso presso l'Albo del Comune, senza che sussistesse a carico del notificante l'obbligo di affiggere relativo avviso presso la porta del contribuente. Il ricorso è fondato, per essere stati ritenuti legittimi gli avvisi di mora impugnati benchè non fosse stata notificata la prodromica cartella di pagamento per due delle annualità controverse, e benchè non risultassero notificate le cartelle relative alle altre annualità. Questa Corte ha ripetutamente affermato che in tema di riscossione delle imposte sui redditi, la cui disciplina è in larga parte applicabile alla riscossione della t.a.r.s.u. in forza di quanto disposto al D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, commi 4 e 5, la mancata previa notifica della cartella esattoriale di pagamento - o, a maggior ragione, dell'avviso di accertamento - comporta la nullità dell'avviso di mora nullità che, in quanto vizio proprio di tale atto, è deducibile nei confronti del concessionario che lo ha emesso. L'amministrazione finanziaria, infatti, deve rispettare le cadenze imposte dalla legge, in base alle quali la notificazione della cartella esattoriale costituisce un adempimento indefettibile, la cui mancanza comporta la nullità dell'avviso di mora indipendentemente dalla completezza o meno delle indicazioni in esso contenute Cass. n. 2798 del 2006 Cass. n. 11227 del 2002 . La cartella di pagamento svolge infatti la funzione di portare a conoscenza dell'interessato la pretesa tributaria iscritta nei ruoli, entro un termine stabilito a pena di decadenza della pretesa tributaria, ed ha un contenuto necessariamente più ampio dell'avviso di mora, la cui notifica è prevista soltanto per il caso in cui il contribuente, reso edotto dell'imposta dovuta, non ne abbia eseguito spontaneamente il pagamento nei termini indicati dalla legge. La mancata notificazione della cartella di pagamento comporta pertanto un vizio della sequenza procedimentale dettata dalla legge, la cui rilevanza non è esclusa dalla possibilità, riconosciuta al contribuente dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, di esercitare il proprio diritto di difesa a seguito della notificazione dell'avviso di mora, e che consente dunque al contribuente di impugnare quest'ultimo atto, deducendone la nullità per omessa notifica dell'atto presupposto o contestando, in via alternativa, la stessa pretesa tributaria azionata nei suoi confronti. In entrambi i casi, la legittimazione passiva spetta all'ente titolare del credito tributario e non già al concessionario, al quale, se è fatto destinatario dell'impugnazione, incombe l'onere di chiamare in giudizio il predetto ente, se non vuole rispondere dell'esito della lite, non essendo il giudice tenuto a disporre d'ufficio l'integrazione del contraddittorio, in quanto non è configurabile nella specie un litisconsorzio necessario Cass., sez. un., n. 16412 del 2007 Cass. n. 476 del 2008 cfr., inoltre, Cass., sez. un., n. 5791 del 2008 . Il ricorso va pertanto accolto, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con l'accoglimento del ricorso introduttivo del contribuente diretto all'annullamento degli avvisi di mora notificatigli. Si ritiene equo compensare tra le parti le spese dell'intero giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo del contribuente. Dichiara compensate tra le parti le spese dell'intero giudizio.