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Notizie a cura di La Stampa.it |
PENALE e PROCESSO

lotta alla corruzione | 31 Dicembre 2014

La nuova voluntary disclosure: esimenti penali più significative per colui che si avvale della procedura

di Gianluca Gambogi - Avvocato e Docente di diritto penale tributario presso la Scuola Polizia Tributaria Guardia di Finanza di Roma-Lido di Ostia

Con l'approvazione definitiva da parte del Senato della Repubblica le misure per l'emersione e il rientro di capitali detenuti all'estero sono diventate legge dello Stato. Il provvedimento in questione (legge n. 186/2014), approvato definitivamente il 4 dicembre 2014 e pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 292 il 17 dicembre, contiene, tra l’altro, alcune modifiche al codice penale e soprattutto l’introduzione, nel nostro ordinamento, del delitto di autoriciclaggio.

La cosiddetta voluntary disclosure, come tutti senz'altro ricordano, era stata già introdotta nell'ordinamento italiano con il decreto legge 28 Gennaio 2014, n. 4, mai convertito in legge.
A distanza di 8 mesi dalla mancata conversione del suddetto decreto arriva quindi la nuova normativa in tema di rientro di capitali caratterizzata, come vedremo, da un ampliamento degli effetti premiali di natura penale.
Così come era avvenuto nel Gennaio scorso - allorquando il Consiglio dei Ministri, con un comunicato stampa del 24 Gennaio 2014, ebbe a precisare che la regolarizzazione dei capitali non dichiarati detenuti all'estero non rappresentava un condono - anche per la legge appena approvata si è subito sottolineato, da parte del Ministro Pier Carlo Padoan, lo stesso identico principio: non si tratta di un condono.
In realtà la nuova procedura, così come del resto la vecchia, ha senz'altro effetti premiali sotto il profilo amministrativo ed anche sotto il profilo penale posto che chi effettua la richiesta ottiene vantaggi ancor più significativi rispetto al passato.
La collaborazione volontaria. La procedura di regolarizzazione prende avvio con la presentazione spontanea da parte degli interessati di una richiesta presentata all'Amministrazione Finanziaria nella quale devono indicarsi tutti gli investimenti e le attività finanziarie detenute all'estero, anche indirettamente o per interposta persona.
Colui che richiede la procedura dovrà altresì fornire i documenti e le informazioni necessarie per la determinazione dei redditi che servirono per costituire o acquistare gli investimenti all'estero, nonché per la determinazione dei redditi che derivano dalla loro dismissione.
Infine, il richiedente la procedura dovrà versare, in un'unica soluzione, entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione davanti all'ufficio le somme dovute in base all'invito a comparire che sarà inviato dall'ufficio stesso. 
Le somme in questione dovranno invece essere versate entro 20 giorni dall'eventuale accertamento con adesione che potrebbe essere raggiunto tra il richiedente e l'erario.
Da notare, inoltre, che è possibile chiedere la ripartizione del dovuto in tre rate mensili di pari importo, ma il mancato pagamento anche  di una sola delle rate comporta il venir meno della procedura.
Inammissibilita’ della disclosure. La collaborazione volontaria non è ammessa allorquando la richiesta venga presentata dopo che l'autore della violazione degli obblighi dichiarativi abbia avuto formale conoscenza di: accessi; ispezioni; verifiche; inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo; procedimenti penali per violazione di norme tributarie connesse all'ambito oggettivo di applicazioni della procedura.
Da tener presente che la preclusione di cui trattasi opera anche nelle ipotesi in cui la formale conoscenza delle circostanze sopra indicata è acquisita da soggetti obbligati in solido in via tributaria o da soggetti concorrenti nel reato.
Altre caratteristiche della nuova disclosure: unica presentazione e termine di attivazione. Prima di analizzare gli effetti penali è necessario evidenziare che la procedura di collaborazione volontaria potrà essere attivata fino al 30 Settembre 2015.
La procedura riguarderà le violazioni commesse sino al 30 Settembre 2014.
Anche con la  nuova disclosure si è concesso un termine ampio per la presentazione della richiesta, come già avvenuto con la vecchia normativa poi abbandonata. Tra le caratteristiche va segnalata anche quella inerente l'impossibilità di presentare più di una volta la richiesta di collaborazione volontaria e ciò vale nel caso anche di presentazione indiretta o per interposta persona.
Effetti penali. Gli effetti premiali dal punto di vista penale sono non soltanto significativi ma anche più ampi, come detto in precedenza, rispetto a quanto previsto dal D.L. del Gennaio 2014, poi non convertito.
Prova ne sia che, in virtù della nuova normativa, nei confronti di colui che presta la collaborazione volontaria, è esclusa la punibilità:
a) di tutti i reati in materia di dichiarazione dei redditi e quindi non solo dell’infedele dichiarazione dei redditi di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/00 e dell’omessa dichiarazione di cui all’art. 5, ma anche dei reati contraddistinti da fraudolenza e cioè la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture false prevista dall’art. 2 nonché la dichiarazione fraudolenta mediante altri artifizi prevista dal successivo art. 3;
b) dei reati di omesso versamento di ritenute certificate (art. 10 bis) e di omesso versamento di IVA (art. 10 ter);
c) delle condotte previste dai reati di riciclaggio (art. 648 bis c.p.) e di impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita (art. 648 ter c.p.), commesse in relazione ai delitti tributari precedentemente indicati.
E’ peraltro evidente che le esimenti sopra indicate troveranno applicazione limitatamente a quelle condotte relative agli imponibili, alle imposte e alle ritenute oggetto della collaborazione volontaria.
Semmai è da segnalare che in virtù dell’introduzione del nuovo delitto di autoriciclaggio ed in considerazione di alcuni effetti non desiderati evidenziati nelle prime analisi del provvedimento del gennaio scorso (in particolare quelle relative alla possibilità di commettere fatti di riciclaggio), il testo approvato dal Senato prevede, ragionevolmente, che le condotte riconducibili a tale reato non sono punibili se commesse in relazione ai delitti tributari sopra richiamati sino alla data del 30/9/2015 entro la quale, come visto in precedenza, può essere attivata la procedura di collaborazione volontaria.
Esclusione dai benefici di natura penale (l’emissione di fatture false e la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte rimangono punibili). Le nuove disposizioni in tema di rientro dei capitali escludono dai benefici due importanti reati fiscali e precisamente: l’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8, d.lgs. n. 74/00); la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte (art. 11, d.lgs. n. 74/00).
Se è vero quindi che i delitti tributari si dividono, sostanzialmente, in due grandi categorie e cioè i delitti in materia di dichiarazione (artt. 2-5, d.lgs. n. 74/00) e i delitti in materia di documenti e pagamento di imposte (artt. 8-11, d.lgs. n. 74/00), è altresì vero che gli effetti penali premiali della disclosure valgono per tutti i reati dichiarativi, mentre valgono solo per alcuni dei delitti in materia di documenti.
L’indiscutibile ampliamento degli effetti premiali di natura penale. Non può esservi peraltro dubbio sul fatto che, nonostante si continui a ribadire che le norme di cui trattasi non rappresentano un condono, gli effetti premiali sotto il profilo penale sono indiscutibilmente maggiori rispetto al passato.
Prova ne sia che nel provvedimento del gennaio 2014 per i reati connessi a comportamenti fraudolenti, e cioè per i delitti tributari previsti dagli artt. 2 e 3 d.lgs. n. 74/00, era previsto soltanto il riconoscimento di un’attenuante ad effetto speciale con diminuzione della pena sino alla metà (cfr., sugli effetti penali della vecchia disclosure, G. Gambogi, “Non punibilità per le infedeltà, concorso di circostanze attenuanti per le condotte fraudolente”, in Diritto e Giustizia online del 3 Febbraio 2014).
Nel nuovo testo, invece, per i suddetti reati viene prevista una vera e propria esimente e viene meno quindi quel criterio distintivo che la prima versione del rientro capitali aveva seguito: esimente per i comportamenti connessi alla infedeltà (cioè quei comportamenti indubitabilmente meno gravi); riduzione della pena per i comportamenti correlati alla fraudolenza.
Esibizione di atti falsi e comunicazione di dati non veritieri. Da segnalare inoltre che con la normativa recentemente approvata dal Senato viene introdotto un nuovo specifico reato collegato alla voluntary disclosure.
Infatti colui che esibisce o trasmette, nell’ambito della procedura di emersione volontaria delle attività all’estero, atti o documenti falsi, sia in tutto che in parte, ovvero fornisce dati e notizie non rispondenti al vero, è punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni.
E’ immediatamente evidente come il comportamento in questione sia stato ritenuto caratterizzato da fraudolenza tant’è vero che la pena viene prevista sia nel minimo, che nel massimo, in maniera perfettamente identica a quanto indicato nelle dichiarazioni fraudolente di cui agli artt. 2 e 3 d.lgs. n. 74/00.
Nessuna novità rispetto al passato: già con il d.l. n. 4/14 si era introdotta una fattispecie di natura penale proprio per l’esibizione di atto falso e comunicazione non rispondente al vero ed anche in quel caso si era prevista una pena, per il trasgressore, caratterizzata dalla reclusione da 1 anno a 6 mesi a 6 anni.
L’interesse protetto dalla nuova norma, così come dalla vecchia norma poi non convertita in legge, è immediatamente percepibile: il legislatore vuole garantire che il contribuente, allorquando intraprende la procedura conciliativa con l’Erario, si comporti in maniera legittima e soprattutto si comporti con fedeltà e lealtà.
E’ appena il caso di evidenziare come nel nuovo testo venga prevista, espressamente, una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà con il quale chi si avvale della procedura debba attestare che gli atti e i documenti consegnati al proprio professionista per l’espletamento dell’incarico non sono falsi e che i dati e le notizie fornite sono rispondenti al vero.
Si tratta di una previsione condivisibile che serve a mettere al riparo i professionisti da possibili contestazioni in tema di concorso nel reato di falso.
Conclusioni. Sarà il tempo a stabilire se la nuova normativa in tema di rientro di capitali porterà, all’Erario, il gettito previsto.
Difficile fare previsioni.
Quel che è certo è che gli effetti premiali sotto il profilo penale sono sicuramente più significativi del passato.
Inoltre sono state introdotte clausole che rendono più sicuro il lavoro dei professionisti i quali, con la vecchia normativa, potevano rischiare imputazioni di concorso nell’esibizione di atti o documenti non veritieri e, addirittura, in certi casi, anche di riciclaggio.
Ciò significa che il legislatore ha fatto quantomeno tesoro di alcune critiche che si erano immediatamente evidenziate allorquando venne licenziato il d.l. del gennaio 2014.
Infine non paiono condivisibili le critiche mosse al nuovo testo sul rientro di capitali laddove, ai fini penali, mancherebbe una sanatoria per quei contribuenti (pochi, a dire il vero) che hanno presentato la propria richiesta di adesione alla voluntary disclosure in forza delle vecchie norme poi venute meno.
Quand’anche infatti l’Amministrazione Finanziaria avesse già trasmesso la notizia di reato alla Procura della Repubblica, considerando la richiesta di voluntary effettuata con la vecchia normativa come vera autodenuncia, è logico ritenere, in virtù di un’interpretazione coerente delle norme, che quel contribuente sarà legittimato a presentare una nuova richiesta di rientro dei capitali, regolata dalla nuova normativa appena approvata, e quindi potrà ottenere gli effetti premiali in sede penale nei limiti, ovviamente, di quanto sopra indicato.



Qui la legge 15 dicembre 2104, n. 186, pubblicata in G.U. 17 dicembre 2014, n. 292