L'avviso di accertamento emesso prima dei 60 giorni è illegittimo anche se è stato notificato oltre tale termine. Ai fini del rispetto del diritto di contraddittorio vale la data di emissione dell'atto e non della sua consegna al contribuente.
Tale assunto è stato statuito dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza numero 5361/2016, depositata il 17 marzo. Il caso. Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento conseguente a una verifica fiscale, evidenziando , tra i diversi motivi, che era stato emesso prima del termine di 60 giorni previsti dallo Statuto del contribuente. I giudici tributari di merito hanno confermato l'illegittimità della pretesa tributaria .Il fisco con il ricorso in cassazione ha evidenziato che l'avviso di accertamento era stato notificato oltre tale termine ed era irrilevante la data di emissione del provvedimento. In ogni caso, il contribuente non aveva inviato alcuna memoria difensiva tra la data di emissione e quella di notifica. Pronuncia. Gli Ermellini ,con la pronuncia citata , hanno confermato la nullità dell'atto, rilevando che la previsione contenuta nell'art. 12 della l. numero 212/2000, garantisce il contraddittorio endoprocedimentale, ossia consente al contribuente di far valere le proprie ragioni prima dell'emissione del provvedimento impositivo. L'ufficio, quindi, deve attendere il decorso del termine di 60 giorni prima di redigere l'atto, datarlo e sottoscriverlo Cassazione sentenza numero 11088/2015 , a nulla rilevando il momento di successiva consegna al contribuente. Conclusioni. Salvo casi di particolare e motivata urgenza, è illegittimo l’avviso di accertamento sottoscritto dal capo dell’Ufficio prima della scadenza del termine di sessanta giorni decorrenti dal rilascio al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, a nulla rilevando che la notifica sia avvenuta solo a termine ultimato. L'atto impositivo sottoscritto dal funzionario dell'Ufficio - vale a dire emanato - in data anteriore alla scadenza del termine di cui all'art. 12, comma 7, l. numero 212/00 è illegittimo, per violazione della disciplina del contraddittorio procedimentale, ancorché la relativa notifica al contribuente sia stata effettuata dopo tale scadenza. Sul piano dei principi generali, la notificazione è una mera condizione di efficacia e non un elemento costitutivo, dell'atto amministrativo di imposizione tributaria cosicché, quando l'atto impositivo viene notificato, o comunque portato a conoscenza del destinatario, esso è già esistente e perfetto, il che significa che è già stato emanato . Una lettura del comma settimo dell’art. 12 della l. numero 212/2000 che ritenga conforme al disposto della norma un atto formato e sottoscritto ante tempus , purché non notificato fino alla scadenza del termine, risulterebbe distonica , rispetto alla ratio legis , che è palesemente orientata a garantire l’effettività del rispetto dei diritti di partecipazione del contribuente al procedimento impositivo . In definitiva, , ancorare il rispetto della prescrizione di cui all'art. 12, comma 7, l. numero . 212/00 al momento in cui l'atto viene sottoscritto, invece che a quello, successivo, in cui esso giunge a conoscenza del contribuente tramite notifica o in altro modo appare più rispettoso della ratio della disposizione in esame Cass. 28 maggio 2015 numero 11088 sez. Tributaria . Giova precisare che, in precedenza, con la sentenza numero 15648/14, la Corte aveva cassato la sentenza di merito che aveva annullato l’atto impositivo formato e sottoscritto prima della scadenza del termine di cui alla l. numero 212 del 2000, art. 12, comma 7, ma notificato dopo tale scadenza, sostenendo che non sussisteva alcuna violazione del contraddittorio, in quanto, finché l’atto resta nella sfera interna dell’amministrazione – e, dunque, prima della notifica – non è idoneo a costituire esercizio della potestà impositiva. Con la circolare prot. 65329/RU dell’8 giugno 2015 l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha recepito in toto la sentenza della Corte di Cassazione numero 11088 del 28 maggio 2015,che garantisce il diritto del contribuente nella fase precontenziosa. L’Agenzia delle Dogane , condivide perfettamente che l’atto di accertamento sottoscritto cioè emanato” dal funzionario prima della scadenza del termine di 60 giorni 30 per i diritti doganali è illegittimo per violazione della disciplina del contraddittorio procedimentale, di cui al citato art. 12, comma 7, della l. numero 212/2000, anche se la relativa notifica al contribuente sia stata effettuata dopo tale scadenza.
Corte di Cassazione, sez. VI Civile - T, ordinanza 17 febbraio – 17 marzo 2016, numero 5361 Presidente Iacobellis – Relatore Conti In fatto e in diritto L'Agenzia delle entrate, dopo avere emesso, in data 26.10.2011 un pvc concernente talune violazioni fiscali a carico di T.A. provvedeva all'emissione, in data 21.12.2011, dell'avviso di accertamento a carico dello stesso contribuente per la ripresa a tassazione di vari tributi per l'anno d'imposta 2006, notificando il relativo atto in data 28.12.2011. Il contribuente impugnava l'atto di accertamento sostenendone l'illegittimità per il mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni dall'emissione del pvc. Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso con sentenza confermata in appello dalla CTR della Liguria numero 339, depositata il 19.3.2014. Secondo la CTR l'Ufficio non aveva rispettato il termine dilatorio previsto dall'articolo 12 c.7 1.numero 212/2000 previsto a pena di nullità, come chiarito dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza numero 18184/2013. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo. L'Agenzia lamenta la violazione e falsa applicazione dell'articolo 12 c.7 1.numero 212/2000. Deduce che ai fini del rispetto del termine dilatorio indicato dalla disposizione anzidetta occorre fare riferimento alla data in cui l'atto di accertamento viene portato a conoscenza del contribuente, a nulla rilevando l'epoca di emissione dello stesso, peraltro non risultando che il contribuente avesse fatto pervenire all'ufficio alcuna memoria difensiva tra la data di emissione e quella di notifica dell'avviso. La parte intimata, costituitasi con controricorso, ha chiesto il rigetto del ricorso evocando la violazione dell'articolo 380 bis c.p.c. e comunque l'infondatezza della censura. La censura è manifestamente infondata. Ed invero, questa sottosezione, con sentenza numero 11088/2015 ha di recente chiarito che la violazione del contraddittorio endoprocedimentale garantito dall'articolo 12 c.7 1.numero 212/2000 sussiste quando l'avviso di accertamento risulta emesso prima della scadenza dei sessanta giorni dalla data del rilascio del processo verbale di constatazione indipendentemente dalla circostanza che la notifica sia avvenuta successivamente. In questa direzione milita la disposizione di cui all'articolo 12, comma 7 della L. 212/2000 che non può essere intesa come equivalente a non può essere notificato o, comunque, altrimenti portato a conoscenza legale del contribuente . A tali conclusioni si giunge per due ordini di considerazioni. In primo luogo perché la notificazione è una mera condizione di efficacia, e non un elemento costitutivo, dell'atto amministrativo di imposizione tributaria cosicchè, quando l'atto impositivo viene notificato, o comunque portato a conoscenza del destinatario, esso è già esistente e perfetto, il che significa che è già stato emanato In secondo luogo, perché la norma in esame tende a garantire il contraddittorio procedimentale, ossia a consentire al contribuente di far valere le proprie ragioni nel momento stesso in cui la volontà impositiva si forma quando l 'allo impositivo è ancora in fieri . Ne consegue che l'Ufficio deve attendere il decorso del termine previsto dalla legge per la formulazione delle osservazioni e richieste del contribuente, prima di chiudere il procedimento di formazione dell'atto, ossia prima che lo stesso venga redatto in forma definitiva e, quindi, datato e sottoscritto dal funzionario che ha il potere di adottarlo vale a dire, come appunto la legge recita, venga emanato . Sulla base di tali considerazioni, pienamente condivisibili, deve escludersi che la CTR abbia fatto mal governo della disposizione di cui al comma 7 dell'articolo 12 1.numero 212/2000, non risultando rispettato il termine dilatorio ivi previsto in ragione dell'emissione dell'avviso di accertamento in epoca anteriore alla scadenza del termine di sessanta giorni dalla notifica del p.v.c. Il ricorso va quindi rigettato. Ricorrono giusti motivi in relazione all'esistenza di precedenti non uniformi per compensare le spese del giudizio. P.Q.M. La Corte, visti gli articolo 375 e 380 bis c.p.c. Rigetta il ricorso e compensa le spese.