Con sentenza n. 556 del 2014, la Commissione Tributaria Provinciale di Avellino, pronunciandosi sull’impugnazione di un diniego di rimborso IVA, ricostruisce in sede di eccezione il regime probatorio delle notifiche a mezzo PEC nell’ambito del processo tributario.
La Commissione Tributaria Provinciale di Avellino, con sentenza del 20 giugno 2014, n. 556, ha offerto una preziosa disamina in tema di notifiche a mezzo PEC nell’ambito del processo tributario. Il caso. Oggetto della controversia il diniego di rimborso IVA da parte dell’Amministrazione Finanziaria, fondato – tra le altre deduzioni – su un’eccezione preliminare di inammissibilità del ricorso del contribuente per violazione dei termini di notifica in particolare per avvenuto deposito oltre 30 gg dalla notifica a mezzo PEC del provvedimento di diniego . Documentazione necessaria. Il giudice tributario, nel respingere le eccezioni dell’Amministrazione, specifica che per fornire prova dell’avvenuta notifica tramite posta certificata, in mancanza di prova telematica ancora non ammessa , è necessario produrre in maniera completa la seguente documentazione • stampa dell’atto notificato in formato PDF con firma digitale, se si tratta di allegato • ricevute di accettazione e consegna completa della PEC • certificato di firma digitale del notificante • certificato di firma del gestore di PEC • informazioni richieste dall’art. 18, d.P.R. 68/2005. Nel caso di specie, infatti, l’Amministrazione finanziaria aveva omesso di produrre copia del provvedimento munita di firma digitale nonché l’attestazione di conformità della ricevuta di consegna. fonte www.fiscopiu.it
Commissione Tributaria Provinciale di Avellino, sez. II, sentenza 9 – 20 giugno 2014, numero 556 Presidente Rescigno – Relatore Trimonti Svolgimento del processo Con ricorso e contestuale reclamo ex art. 17 bis del D.Lgs. numero 546 del 1992, notificato il 09.10.2013 proponeva ricorso avverso il diniego di rimborso numero della Direzione Provinciale dell'Agenzia delle Entrate - Ufficio Controlli di Avellino. Con l'atto impugnato l'amministrazione finanziaria aveva negato la richiesta di rimborso dell'imposta ai fini IVA per l'anno 2007, risultante da dichiarazione modello unico anno 2008, per decadenza dei termini, ai sensi dell'art. 21 D.Lgs. numero 546 del 1992. Con il prefato ricorso il contribuente aveva proposto ricorso con contestuale reclamo e in data , in mancanza di esito positivo del reclamo, depositava in cancelleria il ricorso, con il quale aveva eccepito - di avere presentato regolarmente dichiarazione con Modello Unico 2008, da cui risultava un credito di imposta ai fini IVA di Euro 798,00, riconosciuto dall'Agenzia delle Entrate con estratto di comunicazione al contribuente, datato 26.05.2011 - di avere rinnovato l'istanza di rimborso con lettera racc.ta del 31.12.2011, ricevuta il 04.01.2012 - illegittimità del diniego di rimborso per erronea applicazione delle disposizioni di cui all'art. 21, comma 2, del D.Lgs. numero 546 del 1992. Per tali motivi, chiedeva l'annullamento dell'atto di diniego e la condanna al rimborso mediante pagamento della somma di Euro 789,00 oltre gli interessi come per legge. Si costituiva in giudizio l'Amministrazione finanziaria con memoria difensiva depositata il 28 gennaio 2014, con cui eccepiva, preliminarmente, l'inammissibilità del ricorso per violazione dell'art. 17 bis, comma 9, e dell'art. 22 del D.Lgs. numero 546 del 1992, per avvenuto deposito oltre 30 giorni dalla notifica del diniego di rimborso avvenuta il 18.12.2013.Nel merito, l'amministrazione ribadiva la correttezza e la legittimità del proprio operato, evidenziando l'avvenuta decadenza del decorso del termine biennale di cui al citato art. 21, comma 2, del D.Lgs. numero 546 del 1992. La causa veniva trattata alla pubblica udienza del 09 giugno 2014 e, sulle conclusioni delle parti, veniva trattenuta in decisione. Motivi della decisione La Commissione ritiene necessaria la disamina dell'eccezione preliminare di inammissibilità del ricorso per essere stato depositato in segreteria oltre il termine di giorni 30 dalla comunicazione del rigetto del reclamo. Prima di esaminare il caso che ci riguarda, va evidenziato che il comma 9 dell'articolo 17-bis del D.Lgs. numero 546 del 1992, stabilisce che Decorsi novanta giorni senza che sia stato notificato l'accoglimento del reclamo o senza che sia stata conclusa la mediazione, il reclamo produce gli effetti del ricorso. I termini di cui agli articoli 22 e 23 decorrono dalla predetta data . L'articolo 1, comma 611, della L. numero 147 del 2013, ha eliminato i successivi periodi, in base ai quali Se l'Agenzia delle entrate respinge il reclamo in data antecedente, i predetti termini decorrono dal ricevimento del diniego. In caso di accoglimento parziale del reclamo, i predetti termini decorrono dalla notificazione dell'atto di accoglimento parziale , ed ha aggiunto il seguente Ai fini del computo del termine di novanta giorni, si applicano le disposizioni sui termini processuali . Ne consegue che per le istanze presentate avverso gli atti notificati a decorrere dal 2 marzo 2014, qualora il procedimento di mediazione non si sia concluso con un accoglimento o con la formalizzazione di un accordo, i termini per la costituzione in giudizio delle parti di cui agli articoli 22 e 23 del D.Lgs. numero 546 del 1992 decorrono, in ogni caso, dal compimento dei 90 giorni dal ricevimento dell'istanza da parte dell'Ufficio. In altri termini, diversamente da quanto stabilito dalla previgente disciplina, la notifica del provvedimento dell'Ufficio che respinge o accoglie parzialmente l'istanza non rileva ai fini della decorrenza dei termini per la costituzione in giudizio delle parti. Con riferimento invece alle istanze presentate avverso gli atti notificati prima del 2 marzo 2014, alle quali continua ad applicarsi la previgente disciplina, i termini per la costituzione in giudizio del ricorrente e del resistente iniziano a decorrere - dal compimento dei 90 giorni dal ricevimento dell'istanza da parte dell'Ufficio, qualora non sia stato notificato il provvedimento di accoglimento della stessa ovvero non sia stato formalizzato l'accordo di mediazione - dalla notificazione, prima del decorso dei predetti 90 giorni, del provvedimento con il quale l'Ufficio respinge o accoglie parzialmente l'istanza. In entrambi i casi, il provvedimento di rigetto emesso dall'Amministrazione finanziaria va notificato. Ciò posto, rilevato che l'eccezione dell'Amministrazione Finanziaria troverebbe fondamento sulla notifica del provvedimento avvenuta tramite Posta Elettronica Certificata, è indispensabile una disamina preventiva della normativa che ha introdotto tale strumento di comunicazione e/o di notificazione. L'efficacia giuridica della PEC, quale strumento di comunicazione, è disciplinata dal TU sulla documentazione amministrativa, dal CAD, dal decreto anticrisi e dal c.p.c. Come anticipato, dall'esame di tali disposizioni è possibile desumere che tale strumento di comunicazione è stato parificato, quanto al valore giuridico, alla posta cartacea raccomandata. Le implicazioni pratiche di questa parificazione vanno analizzate con riferimento alle seguenti tipologie di comunicazioni a atti formati dai privati e diretti alla PA l'invio di atti e documenti dalle imprese alla PA tramite PEC es. domande di ammissione alle gare pubbliche o istanze per l'ottenimento di titoli abilitativi è in grado di produrre gli effetti giuridici previsti dalla legge negli esempi fatti, partecipazione alla gara o avvio del procedimento per il rilascio del titolo abilitativo . b atti della PA diretti ai privati come noto, le comunicazioni di atti e provvedimenti della PA sono eseguite da ufficiali giudiziari, da altri pubblici ufficiali, ovvero dai messi comunali, secondo quanto previsto dagli artt. 137 e ss. del c.p.c. art. 3, R.D. numero 642 del 1907 . Tra le forme di notifica o comunicazione di tali atti rientra oggi anche la PEC. Infatti, gli atti e i provvedimenti inviati dalla PA alle imprese tramite tale strumento sono in grado di produrre gli effetti giuridici cd. integrazione dell'efficacia che l'ordinamento ricollega alla conoscenza dell'atto da parte del destinatario e consentono alla PA di assolvere agli obblighi connessi alla partecipazione del privato al procedimento art. 48, co. 2, CAD e art. 149-bis c.p.c. . Quanto alla fase di integrazione dell'efficacia dei provvedimenti recettizi, quelli limitativi della sfera giuridica del privato, es. sanzioni, espropriazioni, ordini che, per produrre effetti, devono essere notificati o comunicati al destinatario art. 21-bis, L. numero 41 del 1990 , la notifica a mezzo PEC è idonea a rendere efficace il provvedimento nei confronti del destinatario medesimo. Anche nelle ipotesi in cui il provvedimento non sia recettizio es. provvedimento ampliativo della sfera giuridica privata , la notifica tramite PEC è idonea a far decorrere comunque i termini processuali per l'eventuale impugnazione del provvedimento. Tuttavia, va precisato che il notificante deve adempiere tutte le formalità previste dalla legge in materia e ha l'onere di fornire la prova della regolare notifica o comunicazione in caso di contestazione. A tal proposito, occorre fare riferimento al D.P.R. numero 68 dell'11 febbraio 2005 , recante il regolamento concernente le disposizioni per l'utilizzo della posta elettronica certificata, con il quale si riconosce validità giuridica ai documenti trasmessi per posta elettronica. Per le comunicazioni che hanno bisogno delle ricevute di invio e di consegna per identificare con certezza il mittente vanno utilizzate la posta elettronica certificata e la firma digitale. 1. L'e-mail certificata acquista valore legale grazie al fatto che la trasmissione del messaggio e la ricezione da parte del destinatario sono certificate dai gestori di posta elettronica certificata del mittente e del destinatario, attraverso la ricevuta di accettazione prodotta dal primo e la ricevuta di avvenuta consegna prodotta dal secondo. Per quanto concerne l'indirizzo di PEC è indispensabile sia per il mittente e sia per il destinatario, che gli indirizzi siano tratti da appositi registri REGINDE o INI-PEC o IPA tenuti dall'amministrazione statale. 2. È elemento indispensabile, ai fini di una corretta notificazione o comunicazione, la firma digitale, che deve riferirsi in maniera univoca ad un solo soggetto ed al documento o all'insieme di documenti cui è apposta o associata. L'apposizione della firma digitale integra e sostituisce l'apposizione di sigilli, punzoni, timbri, contrassegni e marchi di qualsiasi genere ad ogni fine previsto dalla normativa vigente. 3. L'apposizione della firma digitale da parte del pubblico ufficiale, inoltre, ha l'efficacia di cui all'articolo 24, comma 2 . 4. Se al documento informatico autenticato deve essere allegato altro documento formato in originale su altro tipo di supporto, il pubblico ufficiale può allegare copia informatica autenticata dell'originale, secondo le disposizioni dell'articolo 23, comma 5. 1.La trasmissione telematica di comunicazioni che necessitano di una ricevuta di invio e di una ricevuta di consegna avviene mediante la posta elettronica certificata ai sensi del D.P.R. 11 febbraio 2005, numero 68, o mediante altre soluzioni tecnologiche individuate con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, sentito DigitPA. 2. La trasmissione del documento informatico per via telematica, effettuata ai sensi del comma 1, equivale, salvo che la legge disponga diversamente, alla notificazione per mezzo della posta e la data e l'ora di trasmissione e di ricezione di un documento informatico trasmesso ai sensi del comma 1 sono opponibili ai terzi se conformi alle disposizioni di cui al D.P.R. 11 febbraio 2005, numero 68, ed alle relative regole tecniche, ovvero conformi al decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri di cui al comma 1. Nel caso di specie, va verificato se tutti gli adempimenti formali richiesti dalla normativa in materia sia stati osservati e cioè 1 se gli indirizzi PEC siano corretti 2 se vi è apposizione della firma digitale 3 se vi è ricevuta di consegna completa sia della spedizione che della consegna tramite il gestore. La prova della notifica può essere data mediante documento telematico o mediante documenti cartacei che riproducano esattamente tutti gli atti spediti, debitamente sottoscritti con firma digitale. La prova della notificazione può essere fornita in maniera cartacea, mediante le stampe dell'atto, della relata e dei messaggi di invio, di ricevuta di accettazione e di quello di avvenuta consegna, seguiti dall'attestazione di conformità delle ricevute di accettazione che devono recare la firma digitale del gestore della p.e.c. stessa l'art. 9 del D.P.R. numero 68 del 2005 prevede infatti che Le ricevute rilasciate dai gestori di posta elettronica certificata sono sottoscritte dai medesimi mediante una firma elettronica avanzata ai sensi dell'articolo 1, comma 1, lettera dd , del D.P.R. 28 dicembre 2000, numero 445, generata automaticamente dal sistema di posta elettronica e basata su chiavi asimmetriche a coppia, una pubblica e una privata, che consente di rendere manifesta la provenienza, assicurare l'integrita' e l'autenticita' delle ricevute stesse secondo le modalita' previste dalle regole tecniche di cui all'articolo 17 comma 1 e che La busta di trasporto e' sottoscritta con una firma elettronica di cui al comma 1 che garantisce la provenienza, l'integrita' e l'autenticita' del messaggio di posta elettronica certificata secondo le modalita' previste dalle regole tecniche di cui all'articolo 17 comma 2 . Nel caso di specie, ricorrendo l'applicabilità della precedente normativa, occorre verificare se esso l'atto spedito contenga tutti gli elementi sostanziali e formali perché possa ritenersi valido e se lo stesso sia stato validamente notificato e produttivo di effetti giuridici. Questo giudice rileva che agli atti manca la copia del provvedimento di diniego emesso a seguito di reclamo, munito di apposita firma digitale e, pur essendo stata esibita fotocopia della ricevuta di consegna in copia cartacea, questa difetta di attestazione di conformità, come richiesto dalle legge, ma soprattutto difetta degli elementi identificativi della PEC del mittente e del Gestore, che vanno forniti ai fini di una corretta notifica. Pertanto, questa Commissione ritiene che il notificante, al fine di dare prova della corretta notifica debba necessariamente produrre, in mancanza di prova telematica che non è ancora ammessa anche - la stampa dell'atto notificato in formato PDF con firma digitale, se si tratta di allegato - le ricevute di accettazione e consegna completa della PEC. - il certificato di firma digitale del notificante - il certificato di firma del gestore di PEC - le informazioni richieste dall'art. 18 per il corpo del messaggio Da una lettura della copia della ricevuta di avvenuta consegna del messaggi esibita dall'amministrazione finanziaria è dato leggere che nell' oggetto contiene MEDIAZIONE TRIBUTARIA DINIEGO MEDIAZIONE M001666 E BOZZA CONTRODEDUZIONI ENTRATE|AGEDP-AV| REGISTRO . , ma non vi alcun riferimento all'allegato provvedimento di diniego, che viene allegato solo in fotocopia alla citata ricevuta di consegna. Solo per mera precisazione, va sottolineato che gli allegati risultano inviati mediante ricevuta di attestazione di spedizione e che a qualsiasi allegato va apposta la firma digitale su formato PDF e non una mera fotocopia. Parimenti non risulta esibito il certificato di firma digitale del notificante e della firma digitale del Gestore PEC. Dell'orientamento di questo Giudice è anche il Tar Lazio - Roma, Sez. III bis, con decreto 12 novembre 2013, numero 23921 si è posto la questione sui presupposti ed i requisiti di ammissibilità in giudizio per provare l'avvenuta notifica di un atto a mezzo PEC, ritenendo che la prova della notifica a mezzo PEC dovrà essere fornita in giudizio attraverso l'allegazione della ricevuta di consegna completa, che giustifica tale conclusione dall'esigenza di assicurare certezza dell'avvenuta ricezione dell'atto da parte del destinatario, in considerazione del carattere sostitutivo della procedura telematica rispetto a quella cartacea. Anche il TAR Campania - Napoli, Sez. VI, nella sentenza 3 aprile 2013 numero 1756, sostiene che la mancanza della firma digitale sul provvedimento notificato determina incertezza sulla amministrazione o e la riconducibilità in maniera univoca ad un solo soggetto ed al documento o all'insieme di documenti cui è apposta o associata. Inoltre, va evidenziato che qualsiasi atto destinato a produrre effetti giuridici deve essere recettizio e al momento della notifica deve contenere la relazione da parte del soggetto che procede alla notifica stessa, anche se il notificante intende avvalersi del servizio postale o come nel caso di specie della notifica a mezzo posta certificata telematica. Pertanto, l'assenza della relazione di notifica, della prova di un atto sottoscritto con firma digitale, della dichiarazione di conformità sui documenti cartacei depositati dall'amministrazione, determinano l'inesistenza dell'atto per nullità e/o inesistenza della notifica, in quanto non può essere ritenuta provata la spedizione e la ricezione dello specifico atto di rigetto del reclamo. Sicchè, in assenza di un valido provvedimento di diniego e della prova dell'avvenuta notifica, il deposito del ricorso in Segretaria può essere ritenuto corretto ed avvenuto nel rispetto dei termini di cui all'art. 17 bis del D.Lgs. numero 546 del 1992, ed alla luce delle considerazioni innanzi svolte, tale eccezione va disattesa. Nel merito Va rilevato preliminarmente, che il contribuente ha indicato della dichiarazione Modello Unico 2008 cfr. alleg. il credito di imposta, indicandolo a rimborso nel quadro riepilogativo. Sicché, il credito risultante dalla dichiarazione e riconosciuto dall'amministrazione con la comunicazione del 26.05.2011 all. numero 6 rientra tra i crediti rimborsabili ai sensi del D.P.R. numero 633 del 1972 art. 30. Pertanto, non può revocarsi in dubbio che la domanda di rimborso dell'IVA o di restituzione del credito d'imposta maturato dal contribuente debba ritenersi già presentata con la compilazione, nella dichiarazione annuale, del quadro relativo al credito, analogamente a quanto avviene in materia di imposte dirette, ed in linea con la Sesta Direttiva CEE, per la quale il diritto al ristoro dell'IVA versata a monte è principio basilare del sistema comunitario, per effetto del principio di neutralità di detta imposta. Per contro, la presentazione del modello di rimborso costituisce esclusivamente presupposto per l'esigibilità del credito e, quindi, adempimento necessario solo per dare inizio al procedimento di esecuzione del rimborso stesso. Ne discende che, una volta manifestata in dichiarazione la volontà di recuperare il credito d'imposta, il diritto al rimborso, pure in difetto dell'apposita, ulteriore domanda, non può considerarsi assoggettato al termine biennale di decadenza previsto dal D.Lgs. numero 546 del 1992, art. 21, comma 2, ma solo a quello ordinario di prescrizione decennale ex art. 2946 c.c., cfr. Cassazione civile, sez. trib., 06/09/2013, numero 20528 Cass. 15229/12, 7684/12, 20039/11 . In altri termini, alla proposizione formale di apposita istanza di rimborso - laddove, come nella specie, non rientri tra quelle specifiche previste dal D.P.R. numero 633 del 1972, art. 30, - o alla equipollente dichiarazione del credito IVA nel relativo quadro della dichiarazione annuale, si applica il termine biennale di decadenza di cui alla norma succitata. Tuttavia, laddove la decadenza sia stata evitata con l'avvenuta presentazione dell'istanza nel biennio, ed una volta che sulla richiesta si sia maturato il silenzio rifiuto, o vi sia stato un formale atto diniego, non potrà che essere applicato l'ordinario temine decennale di prescrizione di cui all'art. 2946 c.c., decorso il quale il diritto al rimborso si estinguerà definitivamente v. Cass. 16477/04 . Ebbene, nel caso di specie, il credito IVA per l'anno 2007 era stato esposto dal contribuente nella dichiarazione relativa all'anno 2008, esposizione equivalente - come dianzi detto - ad una domanda di rimborso o di restituzione del credito di imposta di guisa che il temine decadenziale di due anni D.Lgs. numero 546 del 1992, ex art. 21, risulta, in concreto, rispettato. Di conseguenza, essendo stata la successiva formale istanza di rimborso proposta - com'è incontroverso nel giudizio - in data 31.12.2011, per un credito dell'anno 2007, il diritto in parola non può ritenersi neppure estinto per intervenuta prescrizione. Per il che, contrariamente all'assunto dell'Amministrazione, non si è verificata alcuna decadenza del contribuente e, pertanto, la domanda può essere accolta. Data la controvertibilità della materia trattata, si ritiene di potere compensare le spese tra le parti. P.Q.M. la Commissione, definitivamente pronunziando sulla domanda, accoglie il ricorso e per l'effetto condanna 1'Amministrazione Finanziaria al rimborso, in favore del ricorrente, dell'importo di Euro 789,00, oltre gli interessi come per legge. Compensa interamente le spese tra le parti.