La Corte di Cassazione torna sul contrasto giurisprudenziale relativo all’idoneità della dichiarazione annuale del sostituto d imposta a fungere da prova del rilascio ai sostituti delle certificazioni attestanti le ritenute effettivamente operate.
Della questione si è occupata la Corte di Cassazione con la sentenza n. 37075/15, depositata il 15 settembre. Il caso. La corte d’appello territoriale confermava la sentenza di primo grado con la quale un uomo era stato condannato alla pena ritenuta di giustizia per aver omesso di versare le ritenute operate, a titolo di sostituto di imposta, sulle retribuzioni corrisposte ai dipendenti della società di cui era legale rappresentante. Avverso tale pronuncia ricorre per cassazione l’uomo, lamentando che il reato in questione si consuma solo mediante l’omesso versamento delle ritenute che risultano dalle certificazioni rilasciate ai sostituti – certificazioni che, tuttavia, non erano mai state acquisite nella fase di merito. Va affrontata la questione relativa all’elemento costitutivo del reato. Il Supremo Collegio ritiene fondato il ricorso. Gli Ermellini hanno preliminarmente precisato che il delitto di omesso versamento di ritenute certificate presenta un componente omissiva, rappresentata dal mancato versamento nel termine delle ritenute effettuate, ed una precedente componente commissiva, consistente, a sua volta, in due diverse condotte, costituite dal versamento della retribuzione con l’effettuazione delle ritenute e dal rilascio ai sostituti delle certificazioni prima dello spirare del termine previsto per la presentazione della dichiarazione quale sostituto d’imposta . In relazione all’idoneità della dichiarazione annuale del sostituto d imposta a fungere da prova del rilascio ai sostituti delle certificazioni attestanti le ritenute effettivamente operate, proseguono i Giudici di Piazza Cavour, esiste un contrasto giurisprudenziale. Secondo un primo indirizzo, sul presupposto che la prova delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta può essere fornita dal pubblico ministero mediante documenti, testimoni o indizi, si ritiene sufficiente l’allegazione dei modello 770 provenienti dallo stesso datore di lavoro. In base ad un secondo indirizzo – attualmente minoritario -, invece, la prova dell’elemento costitutivo del reato, rappresentato dal rilascio ai sostituti delle certificazioni attestanti le ritenute effettivamente operate, non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione modello 770 proveniente dal datore di lavoro, dal momento che il modello 770 e la certificazione rilasciata ai sostituti sono documenti disciplinati da fonti normative distinte, rispondono a finalità diverse, e la loro consegna o presentazione non è contestuale. La particolarità del caso di specie, a giudizio della Corte, è data dalla circostanza che in sede di appello l’imputato aveva espressamente contestato la mancata acquisizione delle certificazioni, ponendo in discussione la sussistenza stessa di un elemento costitutivo del reato e la corte di merito ha affrontato la questione richiamandosi all’indirizzo ermeneutico maggioritario sopra citato, ma non ha risolto la specifica questione di fondo posta dall’appellante circa l’esistenza dell’elemento costitutivo del reato. La soluzione prospettata dai giudici di prime cure, infatti, porterebbe a stravolgere la portata testuale della norma incriminatrice, estendendola fino ad identificare la condotta da essa prevista con l’omesso versamento delle ritenute risultanti dalla dichiarazione annuale di sostituto di imposta tout court , violando il principio di tassatività della norma penale. In forza delle considerazioni sopra esposte, la Corte ha annullato con rinvio la sentenza impugnata.
Corte di Cassazione, sez. III Penale, sentenza 19 dicembre 2014 – 15 settembre 2015, n. 37075 Presidente Teresi – Relatore Aceto Ritenuto in fatto 1. Il sig. R.G.V. ricorre per l'annullamento della sentenza del 19/12/2013 della Corte di appello di Milano che ha confermato la condanna alla pena di sette mesi di reclusione inflitta dal Tribunale di Monza il 21/11/2012 per il reato continuato di cui agli artt. 81, cpv., cod. pen., 10-bis, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, per aver omesso di versare le ritenute operate, a titolo di sostituto d'imposta, sulle retribuzioni corrisposte per gli anni di imposta 2006 e 2007 ai dipendenti della Edil Costruzioni 2006, di cui era legale rappresentante. 1. Con unico, articolato, motivo eccepisce, ai sensi dell'art. 606, lett. e , cod. proc. pen., la manifesta illogicità della motivazione e, sul rilievo in diritto che il reato in questione si consuma solo mediante l'omesso versamento delle ritenute che risultano dalle certificazioni rilasciate ai sostituiti, deduce che nella fase di merito tali certificazioni non sono mai state acquisite, e benché ne avesse fatto specifico motivo di impugnazione in appello, la Corte territoriale ha ritenuto di poterne prescindere facendone solo una questione di prova, affermando che l'esistenza di tali certificazioni può essere desunta dalla dichiarazione annuale di sostituto di imposta pure presentata nel caso di specie . Considerato in diritto 2. Il ricorso è fondato. 3. Il delitto di omesso versamento di ritenute certificate presenta una componente omissiva, rappresentata dal mancato versamento nel termine delle ritenute effettuate, ed una precedente componente commissiva, consistente, a sua volta, in due distinte condotte, costituite dal versamento della retribuzione con l'effettuazione delle ritenute e dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni prima dello spirare del termine previsto per la presentazione della dichiarazione quale sostituto d'imposta Sez. 3, n. 40526 del 08/04/2014, Rv. 260091 . Circa l'idoneità della dichiarazione annuale del sostituto di imposta c.d. modello 770 a fungere da prova del rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute effettivamente operate, esiste un contrasto giurisprudenziale. Secondo un primo indirizzo, sulla premessa che la prova delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta può essere fornita dal pubblico ministero mediante documenti, testimoni o indizi, si ritiene sufficiente la allegazione dei mod. 770 provenienti dallo stesso datore di lavoro Sez. 3, n. 1443 del 15/11/2012, Rv. 254152 Sez. 3, n. 33187 del 12/06/2013, Rv. 256429 Sez. 3, n. 19454 del 27/03/2014, Rv. 260376 . In base ad un secondo indirizzo, ad oggi minoritario, la prova dell'elemento costitutivo del reato, rappresentato dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute effettivamente operate, non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione modello 770 proveniente dal datore di lavoro poiché il modello 770 e la certificazione rilasciata ai sostituti sono documenti disciplinati da fonti normative distinte, rispondono a finalità non coincidenti, e non devono essere consegnati o presentati contestualmente Sez. 3, n. 40526 del 2014, cit. . Il caso di specie, tuttavia, è peculiare perché in sede di appello l'imputato aveva espressamente contestato la mancata acquisizione delle certificazioni, ponendo in discussione la sussistenza stessa di un elemento costitutivo del reato dato per scontato dal giudice di prime cure sulla base della pura e semplice presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta. La Corte territoriale ha affrontato la questione richiamandosi al sopra indicato indirizzo ermeneutico maggioritario di questa Suprema Corte, ma non ha risolto la specifica questione di fondo posta dall'appellante circa l'esistenza dell'elemento costitutivo del reato che, se affrontata nei termini risolti dai giudici di merito, porterebbe a stravolgere la portata semantica della norma incriminatrice estendendola fino a identificare la condotta da essa prevista con l'omesso versamento delle ritenute risultanti dalla dichiarazione annuale di sostituto di imposta tout court , in evidente violazione del principio di tassatività della norma penale. Il modello 770 può certamente essere utilizzato come elemento di prova del reato, ma per evitare il rischio che comode scorciatoie probatorie estendano l'operatività della norma oltre i suoi confini legali, ove l'imputato alleghi espressamente di non aver mai rilasciato i certificati ai propri sostituiti occorre che il giudice fornisca risposte precise e concrete sulle ragioni per le quali non ha percorso la strada diretta dell'acquisizione dei certificati stessi privilegiando una prova pur sempre indiretta del reato ma a rischio di derive analogico-sostanzialistiche. Ne consegue che la sentenza impugnata deve essere annullata con rinvio ad altra sezione della Corte di appello di Milano. P.Q.M. Annulla la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della Corte di appello di Milano.